La consolidación del dominio en el nudo propietario por extinción del usufructo derivada de muerte del usufructuario está sujeta y no exenta del ITP y AJD. Siendo la desmembración de origen oneroso, la sujeción se rige por el artículo 14 del Real Decreto Legislativo 1/1993 y el artículo 42.2 de su Reglamento: el nudo propietario liquida únicamente por el porcentaje de gravamen no satisfecho en la adquisición original de la nuda propiedad, aplicado sobre el valor de los bienes en el momento de consolidación y al tipo vigente en ese momento.
Hechos
La consultante adquirió la nuda propiedad de la vivienda por la disolución de la sociedad de gananciales. La operación sin exceso de adjudicación resultó sujeta pero exenta del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
El cónyuge usufructuario ha fallecido recientemente.
Cuestión planteada
Si la consolidación en el nudo propietario estará sujeta pero exenta del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Contestación
El artículo 26.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (BOE de 19 de diciembre), del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones establece que “c) En la extinción del usufructo se exigirá el impuesto según el título de constitución.”
Por otra parte el artículo 14 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre) establece que:
“Al consolidarse el dominio, el nudo propietario tributará por este impuesto atendiéndola valor del derecho que ingrese en su patrimonio”
En el desarrollo de este último tema, el artículo 42.2 del reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio), establece que
“2. En la consolidación del dominio desmembrado por título oneroso, siempre que la consolidación se produjera por cumplimiento del plazo previsto o por muerte del usufructuario, se exigirá al nudo propietario, por los mismos conceptos y título por los que adquirió, en su día, la nuda propiedad, la liquidación correspondiente a la extinción del usufructo sobre el tanto por 100 por el que no se haya liquidado el impuesto al adquirirse la nuda propiedad, cuyo porcentaje se aplicará sobre el valor que tuvieren los bienes en el momento de la consolidación del dominio y por el tipo de gravamen que estuviese vigente en este momento.”
En primer lugar, es preciso aclarar que la consultante no consolida el dominio de la vivienda habitual por vía hereditaria, sino por extinción del derecho real de goce sobre cosa ajena que pesaba sobre aquella, por el usufructo constituido en la disolución de la sociedad de gananciales mediante negocio oneroso, por lo tanto habrá que determinar la operación teniendo en cuenta el carácter oneroso de la desmembración del dominio.
Consecuencia de lo anterior es que no resulta aplicable la Ley 29/1987, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones que regula la fiscalidad de las transmisiones lucrativas, sino el texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD) que regula las transmisiones onerosas.
De acuerdo con el artículo 14 del texto refundido del ITP y AJD al consolidarse el dominio, el nudo propietario tributará por este impuesto atendiendo al valor del derecho que ingrese en su patrimonio. En este sentido, al tratarse de una consolidación del dominio desmembrado por título oneroso, derivada de la muerte del usufructuario, según el artículo 42 del reglamento del impuesto, el nudo propietario deberá tributar por los mismos conceptos y títulos por los que adquirió, en su día, la nuda propiedad de la vivienda habitual, efectuando la liquidación correspondiente a la extinción del usufructo sobre el tanto por 100 por el que no se liquidó el impuesto al adquirirse la propiedad.
Por otra parte, el artículo 45 I.B) 3 del texto refundido del ITP y AJD establece que estarán exentas:
“3. Las aportaciones de bienes y derechos verificados por los cónyuges a la sociedad conyugal, las adjudicaciones que a su favor y en pago de las mismas se verifiquen a su disolución y las transmisiones que por tal causa se hagan a los cónyuges en pago de su haber de gananciales.”
A su vez el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre), Ley General Tributaria establece que “No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales.”
De acuerdo con la normativa anteriormente expuesta, cuando se disolvió la sociedad de gananciales sí que estaba exento por aplicación del artículo 45.I.B) 3, pero en la actualidad la sociedad de gananciales está disuelta (se disolvió cuando se desmembró el dominio) por lo que no podrá aplicarse la exención que establece el artículo 45.I.B) 3 del texto refundido del impuesto a la consolidación del dominio.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 26-c), RITPAJD RD 828/1995 art. 42-2, TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 14 y 45-I-B) 3