Las sociedades civiles con objeto mercantil y personalidad jurídica adquieren la condición de contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades a partir del 1 de enero de 2016, dejando atrás el régimen de atribución de rentas. La personalidad jurídica se reconoce cuando los pactos entre socios no son secretos y la entidad actúa como tal frente a terceros y a la Administración tributaria. La tributación por IS requiere además que la sociedad civil ostente objeto mercantil, criterio que debe determinarse conforme a estándares de homogeneización de figuras jurídicas.
Hechos
El consultante es partícipe en la sociedad civil X, cuya actividad es la pesca y marisqueo, ostenta el cargo de administrador de la sociedad que lo desempeña a título gratuito. Hasta el 31-12-2015 sus ingresos se declaran por el IRPF en régimen de atribución de rentas. En la sociedad también desempeña las funciones de patrón de la embarcación que usan para la explotación. Las retribuciones de la actividad son a la parte de las capturas de la embarcación.
Cuestión planteada
Si la sociedad civil debe tributar por el Impuesto sobre Sociedades a partir del 1 de enero de 2016.
Contestación
El artículo 7.1.a) la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS, establece:
“Serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español:
a) Las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil.”
De esta forma se incorporan unos nuevos contribuyentes al Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles con objeto mercantil, a diferencia de lo que ocurría con anterioridad a 1 de enero de 2016, en que todas las sociedades civiles tributaban bajo el régimen de atribución de rentas.
Al margen de la discusión doctrinal que pueda plantear esta cuestión, lo cierto es que en el tráfico jurídico existen sociedades civiles que actúan como tales frente a terceros y también frente a la Hacienda Pública, no siendo pocos los casos en que la jurisprudencia ha admitido esta realidad en los distintos ámbitos jurídicos. El artículo 7.1.a) de la LIS al configurar la figura del contribuyente del Impuesto sobre Sociedades está aludiendo a esta realidad, haciendo abstracción de la dogmática doctrinal suscitada en torno a la personalidad jurídica de este tipo de entidades.
A los efectos del Impuesto sobre Sociedades, se admite la existencia de sociedades civiles con objeto mercantil y con personalidad jurídica, por cuanto, de otra manera, no cabría hablar de persona jurídica. Por otra parte, la inclusión de las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades trae causa en la necesidad de homogeneizar la tributación de todas las figuras jurídicas, cualquiera que sea la forma societaria elegida. Por ello resulta preciso determinar, en primer lugar, en qué casos se considera que la sociedad civil adquiere, desde el punto de vista del Impuesto sobre Sociedades, personalidad jurídica y, en segundo lugar, establecer qué ha de entenderse por objeto mercantil.
En relación con la primera cuestión, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1669 del Código Civil, la sociedad civil tiene personalidad jurídica siempre que los pactos entre sus socios no sean secretos. La sociedad civil requiere, por tanto, una voluntad de sus socios de actuar frente a terceros como una entidad. Para su constitución no se requiere una solemnidad determinada, pero resulta necesario que los pactos no sean secretos. Trasladando lo anterior al ámbito tributario, cabe concluir que para considerarse contribuyente del Impuesto sobre Sociedades es necesario que la sociedad civil se haya manifestado como tal frente a la Administración tributaria. Por tal motivo, a efectos de su consideración como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles habrán de constituirse en escritura pública o bien en documento privado, siempre que en este último caso dicho documento se haya aportado ante la Administración tributaria a los efectos de la asignación del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad, de acuerdo con el artículo 24.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE de 5 de septiembre). Sólo en tales casos se considerará que la entidad tiene personalidad jurídica a efectos fiscales.
Para responder a la segunda pregunta, se tendrá en cuenta que la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades requiere que la sociedad civil con personalidad jurídica tenga un objeto mercantil. A estos efectos, se entenderá por objeto mercantil la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil. Quedarán, excluidas de ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades las entidades que se dediquen a actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional, por ser dichas actividades ajenas al ámbito mercantil.
Asimismo, la actividad pesquera es ajena al ámbito mercantil por cuanto se encuentra regulada al margen del mismo. Por tanto, en los periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2016, la sociedad consultante seguirá tributando como entidad en régimen de atribución de rentas, de acuerdo con lo establecido en la sección segunda del título X de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, y no pasará a ser contribuyente del Impuesto sobre Sociedades.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Código Civil art 1669
LIS Ley 27/2014 art 7.1.a)
RD 1065/2007 art 24.2