La DGT confirma que la excepción al plazo de tres años para consolidar la deducción por vivienda habitual requiere no solo la concurrencia de circunstancias enumeradas (fallecimiento, separación matrimonial, traslado laboral, primer empleo o análogas), sino también acreditar que el cambio de domicilio fue **necesario** —esto es, obligado y no voluntario—. La mera existencia de una circunstancia no es suficiente; debe probarse que resultaba imposible evitar el cambio de residencia. La documentación a aportar debe evidenciar tanto la circunstancia concurrente como la inexorabilidad del cambio de domicilio.
Hechos
La consultante adquirió en febrero de 2003 un piso en Vilafranca del Penedès donde trabajaba. Este piso constituyó desde esa fecha su vivienda habitual. Durante los ejercicios 2002, en concepto de cuenta-vivienda, 2003 y 2004, practicó en sus declaraciones de IRPF deducción por inversión en vivienda.
Debido a los problemas de salud que le ocasionaba su trabajo y con el fin de obtener un empleo más adecuado, solicita, y obtiene en febrero de 2005 su admisión en la Universidad de Ginebra para cursar estudios universitarios por un periodo de tres años a partir de octubre de ese año. En abril de 2005 deja el trabajo en Vilafranca del Penedès y en mayo de ese año vende el piso trasladándose al domicilio familiar en Girona.
Hasta el inicio del curso trabaja temporalmente en otra localidad, y en octubre de 2005 se traslada a Ginebra.
Cuestión planteada
1.- Si su situación puede ser considerada una de las circunstancias que permiten excepcionar el plazo de 3 años exigido por la Ley para que una vivienda adquiera carácter de habitual, manteniendo así el derecho a la deducción.
2.- Documentos que pueden aportarse como justificación.
Contestación
El concepto de vivienda habitual, en desarrollo del artículo 69.1.3º del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10), se establece en el artículo 53 del Reglamento del Impuesto (RIRPF), aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de Julio (BOE de 4 de agosto), disponiendo:
“Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”. Para que la vivienda constituya la residencia habitual “…debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”.
No obstante tanto el Texto Refundido como el Reglamento prevén determinadas circunstancias en las que a pesar de no cumplir el plazo mínimo de residencia habitual de tres años en la vivienda, las deducciones practicadas se consolidan y el contribuyente no está obligado a regularizar su situación tributaria. El art. 69.1.3º del TRLIRPF señala en este sentido que: “Se entenderá por vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas”.
De la redacción anterior se desprende que al margen del fallecimiento que opera automáticamente, en el resto de las situaciones el contribuyente deberá probar no sólo que concurre alguna de las circunstancias enumeradas por la normativa u otras análogas, sino también que ante dichas circunstancias “necesariamente” se ha de cambiar de domicilio.
La expresión reglamentaria “necesariamente” comporta una obligatoriedad en el cambio de domicilio. El término “necesidad” implica todo aquello a lo que es imposible substraerse, faltar o resistir. En consecuencia, la aplicación de esta norma requiere plantearse si ante una determinada situación, cambiar de domicilio es una opción para el contribuyente o queda al margen de su voluntad o conveniencia; es decir, que el hecho de que concurra una de las circunstancias enumeradas u otras análogas no es determinante por sí solo, ni supone sin más, una excepción al plazo general de residencia efectiva de tres años. En estos casos el contribuyente sigue estando obligado a probar que en esa situación, debía cambiar de domicilio.
En el escrito de consulta se afirma que la Universidad de Ginebra comunica a la consultante en febrero de 2005 su admisión para cursar estudios en la misma a partir de octubre, y que efectivamente la consultante se traslada a Suiza en octubre. En este caso la realización de estos estudios durante tres años con la finalidad de mejorar laboralmente, podría considerarse una circunstancia análoga a la descrita en el art. 69.1.3º del TRLIRPF (obtención de empleo más ventajoso); y la estancia obligatoria de la consultante en Suiza durante la realización de los estudios, resultaría incompatible con la residencia en Vilafranca del Penedés, de forma que parece necesario el cambio de domicilio antes de cumplir el plazo de tres años.
En todo caso, ambas son cuestiones de hecho cuya valoración queda fuera de las competencias de este Centro Directivo, y que corresponde efectuarla a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.
Sobre los medios de prueba que pueden aportarse como justificación, el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), declara que: “En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa”.
En este sentido el art. 1215 del Código Civil establece: “Las pruebas pueden hacerse: por instrumentos, por confesión, por inspección personal del juez, por peritos, por testigos y por presunciones”.
Por su parte el art. 299 de la Ley de Enjuiciamiento Civil señala. “Los medios de prueba de que se podrá hacer uso en juicio son:
1º Interrogatorio de las partes.
2º Documentos públicos.
3º Documentos privados.
4º Dictamen de peritos.
5º Reconocimiento judicial.
6º Interrogatorio de testigos“.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004 Art 53; TRLIRPF RDLg 3/2004 Art.69.1