Una operación de fusión transfronteriza intracomunitaria puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS (neutralidad fiscal en reorganizaciones) si: (i) cumple la definición de fusión del artículo 83.1.a) TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio con disolución sin liquidación, compensación en dinero ≤10%, atribución de valores), (ii) se ejecuta conforme a la Ley 3/2009 en el ámbito mercantil, y (iii) no tiene como objetivo principal el fraude o evasión fiscal (artículo 96.2 TRLIS). La DGT descarta la aplicación del régimen cuando la operación carezca de motivos económicos válidos y persiga únicamente ventaja fiscal.
Hechos
La entidad consultante fue creada de conformidad con las leyes holandesas bajo la forma societaria de "Besloten Vennootschap" (BV) equivalente a la sociedad de responsabilidad limitada española. Está participada por seis socios personas físicas residentes todos ellos en España y unidos entre sí por vínculos de parentesco.
En el ejercicio 2002 la consultante adquirió su condición de residente fiscal en España como consecuencia del traslado a territorio español de su sede de dirección efectiva, si bien manteniendo el domicilio social y la nacionalidad holandesa. Posee certificado de residencia fiscal en España a los efectos del Convenio de doble imposición con los Países Bajos.
Dado que los socios y miembros del Consejo de Administración de la entidad residen en España se pretende que la entidad adquiera la "nacionalidad" española sin necesidad de proceder a la liquidación y disolución de la sociedad en Holanda.
Por ello, se pretende constituir por los socios de la consultante una nueva entidad de responsabilidad limitada española que posteriormente absorberá a la entidad consultante.
Con esta operación se pretende localizar la totalidad de la actividad empresarial en España, adecuando la estructura societaria a la residencia actual de los socio y miembros del órgano de Administración, lo que permite tener una gestión más simplificada, ordenada y eficaz, prescindiendo de la necesidad de mantener la estructura empresarial mínima en Holanda y los costes de la misma, y mantener la actividad desarrollada en la actualidad, optimizando la capacidad económica y la estabilidad financiera y patrimonial.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.a) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En el ámbito mercantil, el artículo 54 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión transfronterizas intracomunitarias.
Por tanto, si la operación planteada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos establecidos en el mismo.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con el objeto de localizar la totalidad de la actividad empresarial en España, adecuando la estructura societaria a la residencia actual de los socios y miembros del órgano de Administración, lo que permite tener una gestión más simplificada, ordenada y eficaz, prescindiendo de la necesidad de mantener la estructura empresarial mínima en Holanda y los costes de la misma, y mantener la actividad desarrollada en la actualidad, optimizando la capacidad económica y la estabilidad financiera y patrimonial. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-1