En operaciones de segregación acogidas al régimen especial (art. 83-90 TRLIS), los bienes aportados a título universal mantienen los valores fiscales históricos y la fecha de adquisición originaria de la entidad segregada transmitente (art. 85.1 TRLIS). Por tanto, procede aplicar los coeficientes de amortización que correspondan a la antigüedad real de cada elemento y su base amortizable histórica, sin revaluación alguna a efectos de la actualización de balances. Esta subrogación de valores y fechas se produce automáticamente en la sucesión universal, permitiendo así la preservación de la amortización acumulada de la entidad transmitente.
Hechos
Con fecha 14 de diciembre de 2012, quedó inscrita en el Registro Mercantil la operación por la que dos sociedades, por segregación mercantil, traspasaban todo su patrimonio a la entidad consultante como beneficiaria, mediante ampliación de capital no dineraria.
La operación de segregación y ampliación de capital simultánea se ha acogido al régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Cuestión planteada
Si respecto a la actualización de balances y sobre los bienes aportados por las segregadas a título universal se pueden aplicar las fechas históricas de adquisición y también por tanto los coeficientes de cada uno de los años que les corresponderían en relación con la antigüedad real de cada elemento aportado y su amortización acumulada.
Contestación
La información facilitada en el escrito de consulta no permite identificar la operación mercantil a que se refiere. A efectos de la presente contestación, se partirá de la presunción de que a la misma le fue de aplicación y se acogió al régimen especial regulado en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, sin entrar a analizar si se cumplen los requisitos para ello.
Del mismo modo, se partirá de la presunción de que la entidad consultante puede acogerse a la actualización de balances regulada en el artículo 9 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, sin entrar a analizar si se cumplen los requisitos para ello.
En la aplicación del citado régimen especial, el artículo 85 del TRLIS establece que:
“1. Los bienes y derechos adquiridos mediante las transmisiones derivadas de las operaciones a las que haya sido de aplicación el régimen previsto en el artículo anterior se valorarán, a efectos fiscales, por los mismos valores que tenían en la entidad transmitente antes de realizarse la operación, manteniéndose igualmente la fecha de adquisición de la entidad transmitente a efectos de aplicar lo dispuesto en el artículo 15.9 de esta Ley. Dichos valores se corregirán en el importe de las rentas que hayan tributado efectivamente con ocasión de la operación.
(…)”
Asimismo, en relación con la subrogación en los derechos y las obligaciones tributarias, el artículo 90 del TRLIS establece que:
“1. Cuando las operaciones mencionadas en el artículo 83 determinen una sucesión a título universal, se transmitirán a la entidad adquirente los derechos y las obligaciones tributarias de la entidad transmitente.
La entidad adquirente asumirá el cumplimiento de los requisitos necesarios para continuar en el goce de beneficios fiscales o consolidar los disfrutados por la entidad transmitente.
2. Cuando la sucesión no sea a título universal, la transmisión se producirá únicamente respecto de los derechos y obligaciones tributarias que se refieran a los bienes y derechos transmitidos.
La entidad adquirente asumirá el cumplimiento de los requisitos derivados de los incentivos fiscales de la entidad transmitente, en cuanto que estuvieren referidos a los bienes y derechos transmitidos.
(…)”
De acuerdo con estos preceptos, los elementos patrimoniales recibidos por la entidad consultante se valorarán, a efectos fiscales, por los mismos valores que tenían en cada una de las dos entidades transmitentes antes de realizarse la operación, manteniéndose igualmente la fecha de adquisición de las entidades transmitentes.
En la regulación de la actualización de balances contenida en el artículo 9 de la Ley 16/2012, el apartado 3 de dicho artículo establece que:
“3. La actualización de valores se practicará respecto de los elementos susceptibles de actualización que figuren en el primer balance cerrado con posterioridad a la entrada en vigor de la presente disposición, (…), siempre que no estén fiscalmente amortizados en su totalidad. A estos efectos, se tomarán, como mínimo, las amortizaciones que debieron realizarse con dicho carácter.
(…)”
Teniendo en cuenta que la entrada en vigor del artículo 9 de la Ley 16/2012 tuvo lugar el día 28 de diciembre de 2012, supuesto que la entidad consultante tenga un ejercicio económico coincidente con el año natural, los elementos patrimoniales susceptibles de actualización serán aquéllos que figuren recogidos en el balance cerrado a 31 de diciembre de 2012.
En lo que se refiere a la fecha en que se produce la eficacia de la operación planteada en el escrito de consulta, no se dispone de información que permita pronunciarse sobre esta cuestión, al margen de que este Centro Directivo no es competente para interpretar la normativa mercantil. A efectos de la presente contestación, se presumirá que los elementos patrimoniales recibidos por la entidad consultante como consecuencia de la operación realizada estarían recogidos en su balance cerrado a 31 de diciembre de 2012.
El apartado 5 del artículo 9 de la Ley 16/2012 establece que:
“(…)
Los coeficientes se aplicarán de la siguiente manera:
a) Sobre el precio de adquisición o coste de producción, atendiendo al año de adquisición o producción del elemento patrimonial. El coeficiente aplicable a las mejoras será el correspondiente al año en que se hubiesen realizado.
b) Sobre las amortizaciones contables correspondientes al precio de adquisición o coste de producción que fueron fiscalmente deducibles, atendiendo al año en que se realizaron.
Tratándose de elementos patrimoniales actualizados de acuerdo con lo previsto en el artículo 5 del Real Decreto-ley 7/1996, de 7 de junio, los coeficientes se aplicarán sobre el precio de adquisición y sobre las amortizaciones que fueron fiscalmente deducibles correspondientes al mismo, sin tomar en consideración el importe del incremento neto de valor resultante de las operaciones de actualización.
En el caso de entidades de crédito y aseguradoras, a efectos de la aplicación de este apartado, no se tendrán en cuenta las revalorizaciones de los inmuebles que se hayan podido realizar, como consecuencia de la primera aplicación, respectivamente, de la Circular 4/2004, de 22 de diciembre, a entidades de crédito, sobre normas de información financiera pública y reservada y modelos de estados financieros, y del Real Decreto 1317/2008, de 24 de julio, por el que se aprueba el Plan de contabilidad de las entidades aseguradoras y que no tuvieron incidencia fiscal.”
De acuerdo con lo señalado, el precio de adquisición o coste de producción de cada elemento patrimonial, susceptible de actualización, recibido por la entidad consultante en virtud de la operación planteada en el escrito de consulta, a la se aplicó el régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS, será el precio de adquisición o coste de producción que tenía en la entidad transmitente correspondiente antes de realizarse la operación, manteniéndose igualmente la fecha de adquisición de dicha entidad transmitente. Del mismo modo, la amortización a tener en cuenta será la amortización contable correspondiente a dicho precio de adquisición o coste de producción que fue fiscalmente deducible, atendiendo al año en que se realizó.
Tales valores y fechas se tendrán en cuenta igualmente a efectos de determinar que los elementos no estén fiscalmente amortizados en su totalidad, como exige el apartado 3 del artículo 9 de la Ley 16/2012 para los elementos susceptibles de actualización.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 16/2012 art. 9
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 85 y 90