Las retenciones ingresadas en Hacienda andorrana no son deducibles de la cuota del Impuesto sobre Sociedades español. La entidad consultante, residente fiscal en España, tributa por la totalidad de su renta sin consideración a la procedencia geográfica de los ingresos. Andorra mantiene la condición de paraíso fiscal conforme al Real Decreto 1080/1991, por lo que resulta de aplicación el artículo 17.2 del TRLIS: las operaciones con entidades allí residentes se valoran por su valor normal de mercado y quedan sujetas a obligaciones de documentación específicas. Las retenciones andorranas carecen de reconocimiento deductivo en el ordenamiento fiscal español en tanto no exista convenio de doble imposición con cláusula de intercambio de información que revoque expresamente tal condición.
Hechos
La consultante es una agencia de publicidad que ha realizado trabajos para una sociedad domiciliada en el Principado de Andorra y que le ha aplicado una retención del 10% en concepto del impuesto sobre la renta de no residentes fiscales.
Cuestión planteada
Si el importe retenido sobre las facturas giradas por la entidad consultante e ingresado en la Hacienda Pública andorrana es deducible de la cuota del Impuesto sobre Sociedades español
Contestación
El artículo 4 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que el hecho imponible del Impuesto sobre Sociedades lo constituye la obtención de renta por el sujeto pasivo, cualquiera que fuese su fuente u origen y el artículo 7 establece que serán sujetos pasivos del impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español, las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles, que serán gravados por la totalidad de la renta que obtengan, con independencia del lugar donde se hubiere producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.
La disposición transitoria segunda de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, establece que “en tanto no se determinen reglamentariamente los países o territorios que tienen la consideración de paraíso fiscal, tendrán dicha consideración los países o territorios previstos en el artículo 1 del Real Decreto 1080/1991, de 5 de julio, por el que se determinan los países o territorios a que se refieren los artículos 2, apartado 3, número 4, de la Ley 17/1991, de 27 de mayo, de Medidas Fiscales Urgentes y 62 de la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1991”. El Principado de Andorra figura en la lista de paraísos fiscales aprobada por el Real Decreto 1080/1991, sin perjuicio de lo establecido en la Disposición adicional primera de dicha Ley 36/2006, en el sentido de que dejarían de tener la consideración de paraíso fiscal “aquellos países o territorios que firmen con España un convenio para evitar la doble imposición internacional con cláusula de intercambio de información o un acuerdo de intercambio de información en materia tributaria en el que expresamente se establezca que dejan de tener dicha consideración, desde el momento en que estos convenios o acuerdos se apliquen”.
El artículo 17.2 del TRLIS establece lo siguiente:
“2. Las operaciones que se efectúen con personas o entidades residentes en países o territorios considerados como paraísos fiscales se valorarán por su valor normal de mercado siempre que no determine una tributación en España inferior a la que hubiere correspondido por aplicación del valor convenido o un diferimiento de dicha tributación.
Quienes realicen las operaciones señaladas en el párrafo anterior estarán sujetos a la obligación de documentación a que se refiere el artículo 16.2 de esta Ley con las especialidades que reglamentariamente se establezcan.”
En consecuencia, la renta que obtenga la entidad consultante por las operaciones realizadas con una entidad residente en el Principado de Andorra, tributará en España por el Impuesto sobre Sociedades, debiéndose tener en cuenta lo establecido en el citado artículo 17.2 del TRLIS.
Para calcular la base imponible en el método de estimación directa, según establece el artículo 10.3 del TRLIS, se corregirá, “mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
La renta obtenida y gravada en el extranjero se habrá integrado en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades y, en su caso, el impuesto extranjero será objeto de deducción en los términos establecidos en el artículo 31 del TRLIS, pues dicho artículo no condiciona la deducción a la procedencia de la renta, es decir, si se ha obtenido o no a través de un paraíso fiscal.
“Artículo 31. Deducción para evitarla doble imposición internacional: impuesto soportado por el sujeto pasivo.
1. Cuando en la base imponible del sujeto pasivo se integren rentas obtenidas y gravadas en el extranjero, se deducirá de la cuota íntegra la menor de las dos cantidades siguientes:
a) El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de gravamen de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto.
No se deducirán los impuestos no pagados en virtud de exención, bonificación o cualquier otro beneficio fiscal.
Siendo de aplicación un convenio para evitar la doble imposición, la deducción no podrá exceder del impuesto que corresponda según aquél.
b) El importe de la cuota íntegra que en España correspondería pagar por las mencionadas rentas si se hubieran obtenido en territorio español.
2. El importe del impuesto satisfecho en el extranjero se incluirá en la renta a los efectos previstos en el apartado anterior e, igualmente, formará parte de la base imponible, aun cuando no fuese plenamente deducible.
3. Cuando el sujeto pasivo haya obtenido en el período impositivo varias rentas del extranjero, la deducción se realizará agrupando las procedentes de un mismo país salvo las rentas de establecimientos permanentes, que se computarán aisladamente por cada uno de éstos.
4. Las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota íntegra podrán deducirse en los períodos impositivos que concluyan en los 10 años inmediatos y sucesivos.”
No obstante, para aplicar esta deducción se requiere, además de haber obtenido la renta en el extranjero, que dicha renta haya sido gravada por un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades y la identidad o analogía se predica de la naturaleza de los impuestos, no de su normativa, para lo cual deberá tenerse en consideración lo establecido en el artículo 1 del TRLIS. Por último, para determinar el importe de la deducción, en particular, el importe de la cuota íntegra que en España correspondería pagar si las rentas se hubiesen obtenido en territorio español, deberá computarse no solo el ingreso procedente del extranjero sino, también, los gastos asociados a dicho ingreso.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, ART. 4, 7, 10.3, 14.1.g), 17.2 y 31