La operación se acogerá al régimen especial de escisión total del capítulo VIII del título VII del TRLIS si cumple: (i) división del patrimonio íntegro en bloque transmitido a dos o más entidades existentes o nuevas con disolución sin liquidación; (ii) atribución proporcional de valores a los socios y compensación en dinero no superior al 10%; (iii) cuando existan múltiples adquirentes con participación no proporcional, los patrimonios deben constituir ramas de actividad autónomas. Siendo la atribución proporcional conforme al artículo 83.2.2º, la operación reúne en principio los requisitos formales siempre que la estructura mercantil se alinee con la definición del artículo 252 LSA.
Hechos
La entidad consultante tiene como objeto social "la adquisición, administración, disfrute, arrendamiento y tenencia de bienes inmuebles". Se pretende cambiar dicho objeto social por el de "compraventa, construcción y promoción inmobiliaria, así como el de arrendamiento.
Actualmente posee dos terrenos, uno con la calificación urbanística de suelo urbano no consolidado y otro situado en una zona costera con la calificación de suelo urbano consolidado, de éste último se posee el setenta y cinco por ciento pro indiviso. Cada uno de los terrenos tiene un préstamo hipotecario afecto.
El terreno situado en la ciudad será destinado a la promoción de viviendas de primera residencia y el situado en la zona costera será destinado a vivienda turística.
Se pretende realizar una operación de escisión total, transmitiendo en bloque a dos nuevas sociedades tanto las partidas de activo como de pasivo correspondientes a cada uno de los terrenos, teniendo ambas como objeto social la compraventa, construcción y promoción inmobiliaria, así como el arrendamiento de inmuebles.
La finalidad de la operación es obtener una mayor y más perfecta especialización en los mercados potenciales de clientes, diversificar los riesgos financieros en función de las necesidades de cada una de las sociedades, mejorar el control de costes, mejorar la gestión del endeudamiento y la negociación diferenciada, mejorar el análisis de incidencias en cada una de las sociedades, separar con más exactitud los flujos de tesorería, facilitar la entrada de nuevos inversores y mantener un funcionamiento separado, independiente y racional de cada sociedad con la finalidad de obtener una mayor organización de los mercados.
La participación de los actuales socios en las dos sociedades se mantendría en la misma proporción.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de Diciembre, normativa vigente en el momento de formalizar la presente consulta, establece el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
Adicionalmente, el artículo 94 de la Ley 2/1989, de 23 de Marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, establece que las operaciones de escisión de Sociedades de Responsabilidad Limitada se regirán por las reglas de las Sociedades Anónimas en la medida en que les sean aplicables.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 252 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En el caso concreto planteado, en la medida en que los socios de la entidad escindida van a recibir participaciones en cada una de las entidades beneficiarias de la escisión de manera proporcional a su participación en aquélla, la aplicación del régimen fiscal especial no requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
Por su parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(..)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
De acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, la operación descrita se realiza con la finalidad de obtener una mayor especialización por parte de las empresas resultantes en los distintos mercados potenciales de clientes ya que una de las entidades resultantes estaría dirigida a la promoción de viviendas de primera residencia, en tanto que la segunda estaría destinada al mercado de la vivienda turística o segunda residencia. Por otra parte, se busca diversificar los riesgos financieros en cada una de las sociedades con la finalidad de mejorar la gestión del endeudamiento, la negociación diferenciada y el control de los costes. Finalmente, se busca separar con más exactitud los flujos de tesorería y facilitar la entrada de nuevos inversores. En la medida en que la operación descrita redunde en beneficio de las actividades desarrolladas, estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2