Las entregas de bienes efectuadas por residente canario destinadas a vincularse a un régimen de depósito distinto del aduanero están exentas de IVA conforme al art. 24.1.e) LIVA, independientemente de la naturaleza del bien, siempre que el acreedor disponga de dicho depósito y la operación implique transmisión del poder de disposición con envío desde territorio de aplicación del impuesto. La exención es aplicable sin consideración a si el bien es o no objeto de Impuestos Especiales.
Hechos
Entidad residente en Canarias que entrega bienes a un cliente residente en El Salvador en un depósito distinto del aduanero sito en Galicia y del que éste es titular.
Cuestión planteada
Cuestiona la entidad residente en Canarias si debe facturar esas entregas de bienes con IVA o sin él por estar exento en base al art. 24.1º letra e) de la Ley del Impuesto.
Contestación
1.- A falta de mayor especificación en el escrito de la consulta, se contesta a la misma presumiendo que la operación descrita por la entidad consultante implica el envío de la mercancía objeto de la transmisión desde algún lugar del ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido al depósito distinto del aduanero del que es titular el destinatario de la operación.
2.- También con carácter previo debe aquí recordarse que la contestación a la consulta tributaria vinculante V1142-12, de 25 de mayo del 2012, dada por este centro directivo modificó el criterio prexistente relativo a las entregas de productos que, no siendo objeto de los Impuestos Especiales, iban a vincularse al régimen de depósito distinto del aduanero (DDA) a fin de ser transformados o utilizados en la fabricación de bienes de dicha naturaleza de forma que la exención prevista en el art. 24.Uno.1º letra e) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) será aplicable a cualquier bien, independientemente de su naturaleza, destinado a ser vinculado a un régimen de DDA.
3.- En primer lugar, de acuerdo con el art. 8.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29 de diciembre):
“Uno. Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.
A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía.”.
El art. 68 del mismo texto legal hace referencia a las reglas de localización de las entregas de bienes estableciendo que:
“El lugar de realización de las entregas de bienes se determinará según las reglas siguientes:
Uno. –Las entregas de bienes que no sean objeto de expedición o transporte, se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes se pongan a disposición del adquirente en dicho territorio.”.
Por tanto, la operación descrita por la consultante determina la realización de una entrega de bienes localizada en el ámbito de aplicación del impuesto.
No obstante, dicha entrega, efectivamente, está exenta de conformidad con el art. 24.Uno. 1º letra e) de la Ley del Impuesto que establece que:
“Uno. Estarán exentas del impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
1º. Las entregas de los bienes que se indican a continuación:
(…)
e) Los destinados a ser vinculados a un régimen de depósito distinto del aduanero y de los que estén vinculados a dicho régimen.”.
Sentado lo anterior, en cuanto a las obligaciones de facturación, debe estarse a lo establecido en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre) que establece, en su artículo 2.1, lo siguiente:
“1. De acuerdo con el artículo 164.Uno.3.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de esta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.”.
En cuanto al contenido que debe tener dicha factura, el art. 6.1,letra j), del mismo texto normativo señala que:
“1. Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:
(…)
j) En el supuesto de que la operación que se documenta en una factura esté exenta del Impuesto, una referencia a las disposiciones correspondientes de la Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, o a los preceptos correspondientes de la Ley del Impuesto o indicación de que la operación está exenta.
Lo dispuesto en esta letra se aplicará asimismo cuando se documenten varias operaciones en una única factura y las circunstancias que se han señalado se refieran únicamente a parte de ellas.”.
En conclusión, la correcta emisión de la factura que documente la operación descrita por la consultante implicará la mención de todos los elementos a los que hace referencia el precitado artículo 6 del Reglamento por el que se desarrollan las obligaciones de facturación y, en especial, una referencia al art. 24.Uno. 1º letra e) de la Ley del impuesto.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Artículo 24 de la Ley 37/1992, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.