Los reintegros de rendimientos de trabajo indebidamente percibidos en ejercicios 2011-2013 no generan incidencia tributaria en el IRPF de los ejercicios en que se efectúa la devolución (2016-2018), sino en los períodos en que se declararon como ingreso exigible. La regularización procede mediante rectificación de autoliquidaciones de 2011-2013 conforme al artículo 120.3 LGT, sin esperar al reintegro efectivo, generando derecho a devolución con interés de demora si transcurren seis meses sin pago imputable a la Administración.
Hechos
En los años 2011, 2012 y 2013 la mutua consultante pagó a su personal retribuciones improcedentes, según concluye la Intervención General de la Seguridad Social, por lo que los importes de aquellas deben reintegrarse a la gestión de la Seguridad Social. Ante tal circunstancia, la consultante va a proceder a la devolución de los excesos pagados, excesos que detraerá de las nóminas del personal en los años 2016, 2017 y 2018.
Cuestión planteada
Incidencia tributaria del reintegro.
Contestación
El artículo 14 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), establece —en su apartado 1— como regla general de imputación de los rendimientos del trabajo la de su exigibilidad por el perceptor.
La devolución de los importes indebidamente percibidos en los año 2011 a 2013 por el personal de la entidad consultante no tiene incidencia en las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondientes a los ejercicios en que aquella se realice (2016 a 2018). El hecho de tratarse de unos importes indebidamente percibidos, no exigibles —por tanto— por los perceptores, y que deben ser reintegrados al pagador, comporta que su incidencia en la liquidación del Impuesto tenga lugar en la correspondiente a los ejercicios en que se declararon como ingreso, circunstancia que en este caso se habrá producido en los períodos impositivos 2011, 2012 y 2013.
Por tanto, la regularización de la situación tributaria (excluyendo los importes indebidamente percibidos y sin necesidad de esperar a su reintegro efectivo al pagador) podrá efectuarse instando el personal afectado la rectificación de sus correspondiente autoliquidaciones de los períodos impositivos 2011, 2012 y 2013, tal como establece el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18):
“Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del artículo 26 de esta Ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite.
A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del artículo 32 de esta Ley”.
Respecto a la inclusión en el modelo 190 de las cantidades reintegradas, el artículo 108.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), determina que en la declaración anual de retenciones e ingresos a cuenta efectuados podrá exigirse que consten las “cantidades reintegradas al pagador procedentes de rentas devengadas en ejercicios anteriores”.
Por su parte, el apartado 5 del mismo artículo 108 dispone lo siguiente:
“Las declaraciones a que se refiere este artículo se realizarán en los modelos que para cada clase de rentas establezca el Ministro de Economía y Hacienda, quien, asimismo, podrá determinar los datos que deben incluirse en las declaraciones, de los previstos en el apartado 2 anterior, estando obligado el retenedor u obligado a ingresar a cuenta a cumplimentar la totalidad de los datos así determinados y contenidos en las declaraciones que le afecten.
(…)”.
Una vez referida la base normativa sobre la inclusión en el modelo 190 de los reintegros de rentas, se proceden a transcribir a continuación las instrucciones que a este respecto incorpora el propio modelo (aprobado por la Orden EHA/3127/2009, de 10 de noviembre, BOE del día 23):
“Casilla Ejercicio de devengo. Únicamente se cumplimentará esta casilla en los supuestos que a continuación se indican:
a) (…).
b) Cuando se incluyan en el modelo 190 los datos relativos a cantidades reintegradas por sus perceptores en el ejercicio, como consecuencia de haber sido indebida o excesivamente percibidas en ejercicios anteriores.
En estos supuestos, cada reintegro se relacionará bajo la misma clave y, en su caso, subclave de percepción bajo la cual se incluyeron en su día cantidades indebidas o excesivamente satisfechas, (…)”.
No obstante, se sugiere que para aclarar cualquier duda sobre la forma de cumplimentar el modelo 190 se dirijan al Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por tratarse de un asunto de su competencia.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006. Art. 14