Los servicios de transporte prestados a un destinatario empresario con sede o establecimiento permanente en territorio español quedan sujetos a IVA conforme al artículo 69.1.1º de la Ley 37/1992, salvo cuando dichos servicios se vinculen directamente a importaciones de bienes acogidos a régimen de depósito distinto del aduanero, en cuyo caso resultan exentos por aplicación de los artículos 24.1.3º.f) y 65 de la misma Ley, siempre que se cumplan los requisitos reglamentarios del régimen de depósito y la conexión directa entre el transporte y la importación protegida sea acreditada.
Hechos
La consultante, entidad mercantil establecida en el territorio de aplicación del Impuesto, explota un gasoducto que conecta las redes de gas natural argelinas con las españolas a través del Mediterráneo.
La consultante presta un servicio de transporte de gas natural a través del gasoducto a sus clientes, compañías importadoras, distribuidoras o comercializadoras de gas natural, establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto o en la Unión Europea.
Cuestión planteada
1º Tributación del servicio de transporte citado en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- El artículo 69.uno.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 29) establece, en relación con el lugar de realización de las prestaciones de servicios, lo siguiente:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste”.
No existiendo ninguna disposición específica en los artículos 70 y 72 de la Ley 37/1992 en relación con los servicios de transporte objeto de consulta, éstos construirán prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando su destinatario sea un empresario o profesional que tenga en dicho territorio su sede de actividad económica o un establecimiento permanente destinatario de los mismos, de acuerdo co el citado artículo 69.uno.1º de la Ley 37/1992.
2.- Por otra parte, el artículo 24.uno de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:
“Artículo 24. Exenciones relativas a regímenes aduaneros y fiscales.
Uno. Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
(…)
3º. Las prestaciones de servicios relacionadas directamente con las siguientes operaciones y bienes:
(…)
f) Las importaciones de bienes que se vinculen a un régimen de depósito distinto del aduanero.
(…)”.
Por su parte, el artículo 65 de la misma Ley 37/1992, dispone que:
“Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, las importaciones de bienes que se vinculen al régimen de depósito distinto del aduanero, mientras permanezcan en dicha situación, así como las prestaciones de servicios relacionadas directamente con las mencionadas importaciones”.
En cuanto a las disposiciones legales relativas al referido régimen de depósito, el anexo quinto de la Ley establece lo siguiente:
“Quinto. Régimen de depósito distinto de los aduaneros.
Definición del régimen.
a) En relación con los bienes objeto de Impuestos Especiales, el régimen de depósito distinto de los aduaneros será el régimen suspensivo aplicable en los supuestos de fabricación, transformación o tenencia de productos objeto de los Impuestos Especiales de fabricación en fábricas o depósitos fiscales, de circulación de los referidos productos entre dichos establecimientos y de importación de los mismos con destino a fábrica o depósito fiscal.
A los efectos del párrafo anterior, la electricidad no tendrá la consideración de bien objeto de los Impuestos Especiales.
(…)”.
De acuerdo con lo indicado, en el supuesto objeto de consulta el servicio de transporte constituye una prestación de servicios directamente relacionada con la importación de gas natural para su introducción en el sistema gasista.
La referida importación es efectuada en régimen suspensivo de los Impuestos Especiales y, por consiguiente, realizada a efectos del Impuesto al amparo del régimen de depósito distinto de los aduaneros.
En consecuencia, los servicios de transporte objeto de consulta, sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido en España cuando se localicen en el territorio de aplicación del Impuesto, según el criterio manifestado en el punto primero de está contestación, estarán exentos del mismo al tener la consideración de una prestación de servicios directamente relacionada con una importación de un producto que se vincula al régimen de depósito distinto de los aduaneros desde que tiene entrada en dicho territorio.
Lo anterior debe entenderse sin perjuicio de que la ultimación y ulterior abandono del régimen de depósito distinto de los aduaneros en relación con el gas natural cuya importación quedó exenta del Impuesto de acuerdo con el artículo 65 de la Ley 37/1992, y que haya sido objeto de entrega o prestación de servicio exenta mientras permanecía en dicho régimen, determine la realización de una operación asimilada a una importación sujeta y no exenta del Impuesto conforme al artículo 19.5º de dicha Ley devengándose el Impuesto cuando tenga lugar dicha ultimación, produciéndose, en ese momento, el restablecimiento del equilibrio fiscal.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 69-3uno-1º; 24-uno-