La constitución de comunidad de bienes sobre productos financieros mediante aportación segregada de nuda propiedad y usufructo no genera comunidad sobre el dominio pleno. Para que madre e hijas ostenten la plenitud dominical, requieren fusionar el dominio adquiriendo recíprocamente las cuotas del derecho que les falta, operación calificable como permuta onerosa que genera ganancias o pérdidas patrimoniales en cada transmitente conforme al artículo 34 LIRPF, con valor de adquisición determinado por el valor catastral o de mercado según procedimiento de herencia (artículo 36 LIRPF). La participación en la comunidad se fija según el acuerdo de permuta, siendo imputables las rentas a cada comunero en proporción a su cuota de dominio pleno.
Hechos
La consultante y sus hijas recibieron por herencia de su marido y padre respectivamente, productos financieros: cuentas bancarias, fondos de inversión, acciones…etc.
Cuestión planteada
1. Posibilidad de constituir una comunidad de bienes aportando la nuda propiedad y el usufructo de los citados productos financieros adquiridos por herencia, atendiendo a la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
2. Porcentaje de participación de los aportantes en la comunidad de bienes constituida, a efectos de lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre el Patrimonio Neto.
3. Imputación de las rentas que obtenga la comunidad de bienes.
Contestación
La comunidad de bienes no es más que un supuesto de cotitularidad, presuponiendo, necesariamente, una pluralidad de sujetos, los comuneros, los cuales son plenos propietarios del bien aunque con la particularidad de que su derecho no recae sobre la totalidad del mismo de forma individual y exclusiva, sino solo sobre la cuota parte ideal que le corresponde, ostentando respecto de dicha participación la plena propiedad y la libre disposición, como resulta del artículo 399 del Código Civil: "Cada comunero tendrá la plena propiedad de su parte y la de los frutos y utilidades que le correspondan, pudiendo, en su consecuencia, enajenarla, cederla o hipotecarla, y aún sustituir a otro en su aprovechamiento"
Aplicando lo expuesto al caso que ahora se plantea, en el que el dominio de los productos financieros está desdoblado en nuda propiedad y usufructo, y únicamente existe comunidad de bienes respecto a la nuda propiedad, para que las hijas, cotitulares de la nuda propiedad de unos productos financieros, y la madre, que posee el usufructo, lleguen a ser copropietarias de dichos productos financieros originándose una comunidad de bienes sobre los mismos, sería necesario que el dominio vuelva a fusionarse y para ello cada una de la hijas deberá adquirir una cuota parte del usufructo de los mismos del que no son titulares, y lo mismo le pasaría a la usufructuaria, que debería adquirir a sus hijas parte de la nuda propiedad, por lo que, partiendo siempre de la consideración de la equivalencia de contraprestaciones, nos encontraríamos ante una permuta, es decir, nos encontraríamos con una transmisión patrimonial onerosa por parte de las hijas y de la madre. Tales transmisiones generarán una ganancia o pérdida patrimonial en el transmitente.
De acuerdo con el artículo 34 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), el importe de las ganancias y pérdidas patrimoniales, en las transmisiones onerosas o lucrativas, vendrá determinado por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión de los elementos patrimoniales, valores que vienen definidos en los artículos 35 y siguientes de la citada Ley.
En lo que se refiere al valor de adquisición de los bienes o derechos adquiridos por herencia, el artículo 36 establece:
“Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado.”
Y el artículo 37.1, que recoge determinadas normas específicas de valoración de las ganancias y pérdidas patrimoniales, en su letra h) establece que, cuando la alteración patrimonial proceda “de la permuta de bienes o derechos, incluido el canje de valores, la ganancia o pérdida patrimonial se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición del bien o derecho que se cede y el mayor de los dos siguientes:
- El valor de mercado del bien o derecho entregado.
- El valor de mercado del bien o derecho que se recibe a cambio”.
No obstante, si entre los productos financieros objeto de consulta se incluyen activos financieros que instrumenten la cesión a terceros de capitales propios, su transmisión generará rendimientos del capital mobiliario y no ganancias o pérdidas de patrimonio, que tributarán en los términos establecidos en el artículo 25 de la Ley del Impuesto.
En relación con la comunidad de bienes proyectadas, desde el punto de vista fiscal, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, habrá de estarse a lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, conforme al cual:” 3. No tendrán la consideración de contribuyente las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Las rentas correspondientes a las mismas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la sección 2ª del Título X de esta Ley.”.
Conforme al artículo 88 de la LIRPF, las rentas atribuidas tendrían la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procediesen, para cada uno de los socios o comuneros.
Finalmente, el apartado 3 del artículo 89 de la Ley del Impuesto señala que: “3. Las rentas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes según las normas o pactos aplicables en cada caso y, si éstos no constaran a la Administración tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales.”.
De acuerdo con lo expuesto las rentas que obtenga la comunidad de bienes se atribuirán a la consultante y a sus hijas en los términos expuestos y atendiendo fundamentalmente al porcentaje de participación en la comunidad de bienes.
Respecto al Impuesto sobre el Patrimonio, deberán reflejar cada copropietaria el valor del porcentaje que posea en la comunidad de bienes
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006. LIRPF. Arts. 8.3, 25.2, 33.1, 34, 35, 36, 37.1 h), 88 y 89.3.