La suscripción de participaciones sociales en entidad P califica como inversión válida del factor agotamiento conforme al artículo 99.c) TRLIS si: (i) la entidad destinataria desarrolla exclusivamente actividades mineras de exploración, investigación, explotación de yacimientos o mejora de recuperación/calidad de productos; (ii) las participaciones se mantienen ininterrumpidamente en patrimonio durante 10 años; (iii) si posteriormente la entidad realiza actividades diferentes, se requiere liquidación conforme artículo 101.1 TRLIS o reinversión en otros valores del artículo 99.c) que cumplan el plazo remanente de los 10 años.
Hechos
La entidad consultante se dedica a la explotación de yacimientos de pizarra, habiendo suscrito en enero de 2012 el 50% del capital social de la entidad mercantil de nueva constitución, la entidad P.
De conformidad con la legislación minera en vigor la pizarra es un recurso minero clasificado en la sección c) de la Ley de Minas. Desde su constitución, la actividad de P ha consistido exclusivamente en la explotación de yacimientos de pizarra, en concreto, se ha dedicado a la explotación de la concesión de explotación, derivada del permiso de investigación, de la sección c) (pizarra) de una superficie de tres cuadrículas mineras.
La entidad P es cesionaria de la referida concesión de explotación.
Cuestión planteada
Si a los efectos de materialización de las inversiones del factor agotamiento, la suscripción de las participaciones sociales en la entidad P, puede ser considerada como inversión del factor agotamiento en virtud de lo previsto en el artículo 99, apartado c) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
Contestación
De acuerdo con el artículo 98 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, las entidades a que se refiere dicho precepto podrán reducir la base imponible, en el importe de las cantidades que destinen en concepto de factor agotamiento, no pudiendo exceder del 30 por ciento de la parte de base imponible correspondiente a los aprovechamientos de uno o varios de los recursos a que se refiere el apartado 1 del artículo 98 del TRLIS.
De conformidad con el artículo 99 del TRLIS, las cantidades que redujeron la base imponible en concepto de factor de agotamiento sólo podrán ser invertidas en los gastos, trabajos e inmovilizados directamente relacionados con las actividades mineras que a continuación se indican:
“a) Exploración e investigación de nuevos yacimientos minerales y demás recursos geológicos.
b) Investigación que permita mejorar la recuperación o calidad de los productos obtenidos.
c) Suscripción o adquisición de valores representativos del capital social de empresas dedicadas exclusivamente a las actividades referidas en los párrafos a), b) y d) de este artículo, así como a la explotación de yacimientos minerales y demás recursos geológicos clasificados en la sección C) del artículo 3º de la Ley 22/1973 de 21 de julio, de Minas, y en la sección D), creada por la Ley 54/1980, de 5 de noviembre, que modifica la Ley de Minas, en lo relativo a minerales radioactivos, recursos geotérmicos, rocas bituminosas y cualesquiera otros yacimientos minerales o recursos geológicos de interés energético que el Gobierno acuerde incluir en esta sección, siempre que, en ambos casos los valores se mantengan ininterrumpidamente en el patrimonio de la entidad por un plazo de 10 años.
En el caso de que las empresas de las que se suscribieron las acciones o participaciones, con posterioridad a la suscripción, realizaran actividades diferentes a las mencionadas, el sujeto pasivo deberá realizar la liquidación a que se refiere el artículo 101.1 de esta ley, o bien reinvertir el importe correspondiente a aquella suscripción, en otras inversiones que cumplan los requisitos. Si la nueva reinversión se hiciera en valores de los mencionados en el primer párrafo, éstos deberán mantenerse durante el período que restase para completar el plazo de 10 años.
d) Investigación que permita obtener un mejor conocimiento de la reserva del yacimiento en explotación.
e) Laboratorios y equipos de investigación aplicables a las actividades mineras de la empresa.
f) Actuaciones comprendidas en los planes de restauración previstos en el Real Decreto 2994/1982, de 15 de octubre, sobre restauración de espacios naturales afectados por actividades extractivas.”
Respecto al factor de agotamiento, el artículo 100 prescribe:
“Artículo 100. Factor de agotamiento: requisitos.
1. El importe que en concepto de factor de agotamiento reduzca la base imponible en cada período impositivo deberá invertirse en el plazo de 10 años, contados a partir de su conclusión.
2. Se entenderá efectuada la inversión cuando se hayan realizado los gastos o trabajos a que se refiere el artículo anterior o recibido el inmovilizado.
3. En cada período impositivo deberán incrementarse las cuentas de reservas de la entidad en el importe que redujo la base imponible en concepto de factor de agotamiento.
4. El sujeto pasivo deberá recoger en la memoria de los 10 ejercicios siguientes a aquel en el que se realizó la correspondiente reducción el importe de ésta, las inversiones realizadas con cargo a esta y las amortizaciones realizadas, así como cualquier disminución habida en las cuentas de reservas que se incrementaron como consecuencia de lo previsto en el apartado anterior y el destino de aquélla. Estos hechos podrán ser objeto de comprobación durante este mismo período.
5. Sólo podrá disponerse libremente de las reservas constituidas en cumplimiento de lo dispuesto en el apartado 3, en la medida en que se vayan amortizando las inversiones, o una vez transcurridos 10 años desde que se suscribieron las correspondientes acciones o participaciones financiadas con dichos fondos.
6. Las inversiones financiadas por aplicación del factor agotamiento no podrán acogerse a las deducciones previstas en el capítulo IV del título VI.”
En el caso objeto de consulta se plantea la suscripción de participaciones sociales en una sociedad de nueva creación (P), la cual ha venido desarrollando, en exclusiva, desde su constitución, la actividad de explotación de yacimientos de pizarra, al ser la cesionaria de una concesión de explotación de un yacimiento de pizarra sito en León. Al respecto, cabe señalar que la pizarra es un recurso minero clasificado en la sección C del artículo 3 de la Ley 22/1973, de 21 de julio, de Minas.
En relación con la suscripción de valores objeto de consulta, la misma es apta a efectos de la inversión del factor de agotamiento, siempre que se cumplan los requisitos legalmente exigidos.
En particular, el TRLIS permite que la inversión puede realizarse mediante la suscripción del capital de otras sociedades cuya actividad, en exclusiva, consista en alguna de las mencionadas en la letra c) del artículo 99, esto es, actividades de exploración e investigación de nuevos yacimientos minerales y demás recursos geológicos, investigación que permita mejorar la recuperación o calidad de los productos obtenidos o investigación dirigida a un mejor conocimiento de las reservas del yacimiento en explotación, así como a la explotación de yacimientos minerales y demás recursos geológicos incluidos en la sección C del art. 3 de la Ley 22/1973 y en la sección D del mismo artículo en lo relativo a minerales radiactivos, recursos geotérmicos, rocas bituminosas y cualesquiera otros yacimientos minerales o recursos geológicos de interés energético que el Gobierno acuerde incluir en esta sección. Los valores deberán mantenerse ininterrumpidamente en el patrimonio de la entidad por un plazo de 10 años.
Además, los recursos de la suscripción de capital deben destinarse a la realización efectiva de dichas actividades, esto es, la exploración y explotación de yacimientos, pues ese es el destino propio de las cantidades que se dotaron en concepto de factor de agotamiento. Así en el párrafo segundo del apartado c) del artículo 99 se establece la cautela de que “En el caso de que las empresas de las que se suscribieron las acciones o participaciones, con posterioridad a la suscripción, realizaran actividades diferentes a las mencionadas, el sujeto pasivo deberá realizar la liquidación a que se refiere el artículo 101.1 de esta ley, o bien, reinvertir el importe correspondiente a aquella suscripción, en otras inversiones que cumplan los requisitos. Si la nueva reinversión se hiciera en valores de los mencionados en el primer párrafo, éstos deberán mantenerse durante el período que restase para completar el plazo de los 10 años”.
Por tanto, si la entidad participada no destinase los fondos obtenidos en la suscripción de capital a realizar las citadas actividades, dicha inversión no podría entenderse como válida materialización de la dotación.
Por lo anteriormente expuesto, se concluye que la suscripción y total desembolso de las participaciones sociales de la sociedad P, adquiridas por la consultante en enero de 2012, es apta para la inversión del factor de agotamiento, por el importe efectivamente desembolsado en la suscripción, debiendo mantener ininterrumpidamente los mencionados valores en su patrimonio por un plazo de 10 años en los términos previstos en la letra c) del artículo 99 del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 97 y 99