El justiprecio de la expropiación y los intereses de demora se imputan fiscalmente conforme al principio del devengo (art. 19.1 TRLIS). El justiprecio se devenga cuando la sentencia que fija el precio adquiere firmeza, generando en ese momento un derecho de crédito consolidado; los intereses de demora se imputan ejercicio a ejercicio desde el reconocimiento del crédito hasta su cobro, en la medida que el ordenamiento procesal los reconozca.
Hechos
La consultante es una cooperativa de viviendas en liquidación. En 1991, el Consejo de la Gerencia Municipal de Urbanismo aprobó definitivamente la relación de bienes y derechos afectados por el proyecto de expropiación, en el que se incluyó como único bien a expropiar un solar propiedad de la consultante, cuya valoración ha sido objeto de distintas modificaciones en el curso del procedimiento de expropiación, antes de la firma del acta de pago u ocupación, que se ha producido en junio de 2007, en la que se fija el pago del principal más los intereses devengados por año desde el 29 de octubre de 1991.
Cuestión planteada
En qué período procede imputar el ingreso correspondiente al justiprecio de la expropiación y los intereses de demora.
Contestación
El artículo 4 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS), establece:
"1. Constituirá el hecho imponible la obtención de renta, cualquiera que fuese su fuente u origen, por el sujeto pasivo.
(…)".
El artículo 10 del TRIS establece además:
"1. La base imponible estará constituida por el importe de la renta en el período impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores.
(…).
3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
En definitiva, la base imponible es el resultado contable, corregido por los ajustes fiscales en caso de que la normativa del Impuesto contenga criterios de valoración, de calificación o de imputación de ingresos y gastos diferentes a los contables.
Por otra parte, el artículo 19.1 del TRLIS, establece lo siguiente:
“1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.
(…)".
Es criterio de este Centro Directivo que el reconocimiento contable y fiscal del derecho de cobro del justiprecio e intereses en un procedimiento de expropiación forzosa se produce con arreglo al principio del devengo, de forma que si la determinación del justiprecio, como parece ser el caso objeto de la presente consulta, deriva de un procedimiento judicial, de acuerdo con lo establecido por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas en informe de 24 de marzo de 2008, para considerar que existe un beneficio procedente del bien expropiado es necesario que estemos ante importes “acordados o liquidados”, es decir, de valores consolidados que generen beneficios o rendimientos económicos en la empresa, circunstancia que con carácter general se alcanzará en el caso de un derecho de crédito por fijación del precio cuando este quede otorgado por sentencia que haya adquirido firmeza. A partir del reconocimiento del crédito y hasta su cobro, en la medida en que existiera derecho a percibir intereses de demora en el cobro del precio, se debería proceder a estimar su importe y reflejarlo contablemente en cada ejercicio de acuerdo con un criterio financiero.
En consecuencia, la diferencia entre el justiprecio finalmente fijado, que incluiría los intereses reconocidos a favor del consultante hasta que ha adquirido firmeza la resolución que pone fin al recurso, y el precio inicialmente establecido en el acto de consignación del precio, se imputará como renta a efectos contables y fiscales en el ejercicio en que el justiprecio quede definitivamente establecido por sentencia firme, de forma que si existiera derecho a percibir intereses de demora en el cobro del precio, desde el reconocimiento del crédito (fecha en que adquiere firmeza la resolución) hasta su cobro, deberán reconocerse los correspondientes intereses en cada ejercicio de acuerdo con un criterio financiero.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 19