En caso de subrogación empresarial durante el período impositivo, cada entidad adjudicataria constituye pagador independiente a efectos de la obligación de declarar por rendimientos del trabajo. La configuración de la obligación (22.000 € con un pagador; 11.200 € con dos o más si el segundo pagador supera 1.500 €) se fundamenta en el sistema de retenciones: un único pagador permite igualdad entre retenciones y cuota tributaria (retención como impuesto definitivo), mientras que con múltiples pagadores cada uno desconoce las retribuciones satisfechas por los otros, quebrando esa equivalencia y exigiendo declaración con límite reducido. La DGT confirma que la subrogación genera dos pagadores distintos conforme a las reglas de retención del IRPF, aplicándose así el régimen de obligación de declarar para múltiples pagadores.
Hechos
La consultante viene trabajando en el servicio de conservación y mantenimiento de un jardín histórico de Madrid. En junio de 2012 tiene lugar una subrogación empresarial al producirse el cambio de entidad adjudicataria de la contrata que presta el servicio.
Cuestión planteada
A efectos de determinar la obligación de declarar por el período impositivo 2012, se pregunta sobre la existencia de uno o dos pagadores como consecuencia de la subrogación empresarial.
Contestación
La obligación de declarar se recoge en el artículo 96 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), que en el ámbito que aquí interesa —referido únicamente a los rendimientos del trabajo (no consistentes en prestaciones pasivas) y a la existencia de más de un pagador— exime de la obligación de declarar a los contribuyentes cuyos rendimientos no excedan de 22.000 euros anuales, salvo que procedan de más de un pagador, en cuyo caso el límite anterior será de 11.200 euros siempre que las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, superen en su conjunto la cantidad de 1.500 euros anuales, si no se supera esta cantidad el límite se mantiene en los 22.000 euros.
Esta configuración en dos niveles de la obligación de declarar respecto a los rendimientos del trabajo —hasta 22.000 euros y hasta 11.200 euros— encuentra su explicación en el sistema de retenciones aplicable sobre estos rendimientos, sistema que busca una igualdad entre las retenciones practicadas y la cuota impositiva.
Evidentemente, esa igualdad sólo puede lograrse en el primero de los niveles referidos, pues la intervención de un único pagador de rendimientos permite alcanzar esa igualdad, operando así la retención como impuesto definitivo, sin necesidad de tener que presentar la declaración del impuesto, pues el ingreso ya se ha efectuado a través de las retenciones.
Por el contrario, en el segundo nivel, el hecho de intervenir dos pagadores independientes, que por tanto el uno no tiene en cuenta las retribuciones satisfechas por el otro (por lo que no se ha producido la igualdad, antes referida, entre las retenciones practicadas y la cuota impositiva), ha forzado al legislador a bajar el límite de la obligación de declarar a 11.200 euros.
Por tanto, en el presente caso el asunto planteado se concreta en determinar la existencia de uno o más pagadores en relación con los rendimientos percibidos por la consultante por su empleo en el servicio de conservación y mantenimiento de un jardín histórico de Madrid, teniendo en cuenta que en el año 2012 se ha producido una subrogación empresarial, al producirse el cambio de entidad adjudicataria del citado servicio. Para ello se hace preciso acudir a la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas reguladora de las retenciones.
Tanto la Ley del Impuesto (artículo 99.2) como el Reglamento del Impuesto (artículo 76.1) al establecer quiénes están obligados a retener o ingresar a cuenta incluyen en primer lugar a “las personas jurídicas y demás entidades”. Por tanto, en el presente caso nos encontramos, en principio, con dos pagadores distintos: las dos entidades mercantiles adjudicatarias durante 2012 del servicio donde trabaja la consultante.
El artículo 43 del Convenio colectivo estatal de jardinería (BOE de 19 de agosto de 2011) establece respecto a la subrogación lo siguiente:
“1. (…).
En todos los supuestos de finalización, pérdida, rescisión o rescate de una contrata, así como respecto de cualquier otra figura o modalidad que suponga la sustitución entre entidades, personas físicas o jurídicas que lleven a cabo la actividad de que se trate, los trabajadores/as de la empresa saliente pasarán a adscribirse a la nueva empresa o entidad pública que vaya a realizar el servicio, respetando ésta los derechos y obligaciones económicos, sociales, sindicales y personales que disfruten en la empresa sustituida.
(…)”.
Al haberse producido en el presente caso (según resulta del escrito de consulta y de la documentación aportada) la mencionada subrogación empresarial, con todos los derechos y obligaciones que la misma conlleva, tal subrogación nos lleva a concluir que, en el IRPF y a efectos de la determinación del tipo de retención aplicable sobre los rendimientos del trabajo a percibir por los trabajadores procedentes de la empresa cedente, el cesionario (el nuevo empresario) mantiene su condición de mismo empleador.
Lo anterior nos lleva a afirmar, en lo que atañe al límite determinante de la obligación de declarar respecto a los rendimientos del trabajo, que al no producirse para los trabajadores la existencia de más de un pagador, el límite excluyente de la obligación de presentar declaración en relación con la obtención de rendimientos del trabajo será el recogido en el párrafo a) del artículo 96.2 de la Ley del Impuesto, es decir: 22.000 euros anuales.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006. Art 96