Las pérdidas patrimoniales no compensadas del causante no pueden ser utilizadas por los herederos en sus declaraciones del IRPF. El artículo 49 LIRPF limita la compensación de pérdidas patrimoniales al saldo negativo del período en que se generan y a los cuatro ejercicios posteriores, siendo intransferibles ratione personae. La muerte del contribuyente extingue la posibilidad de compensación residual, que no se transmite mortis causa al no ser el heredero "titular" de los bienes que originaron las pérdidas según el artículo 11.5 LIRPF.
Hechos
El padre de los consultantes falleció el 20 de noviembre de 2008, presentando los consultantes en su condición de herederos y en su plazo reglamentario la declaración del IRPF-2008 del causante; posteriormente en junio de 2010 presentaron una declaración complementaria del mismo período en la que se incluyeron unas pérdidas patrimoniales correspondientes a la transmisión de diversas participaciones de instituciones de inversión colectiva. Con fecha 19 de noviembre de 2009 aceptaron en escritura pública la herencia y con fecha 5 de julio de 2010 formalizaron escritura pública de adición de herencia incluyendo y distribuyéndose entre los cinco hermanos el "derecho de compensación" de las pérdidas patrimoniales resultantes de la declaración del IRPF-2008 de su padre.
Cuestión planteada
Se pregunta si los consultantes, en su condición de herederos, pueden compensarse en sus respectivas declaraciones del IRPF las pérdidas patrimoniales que no pudo compensar su padre.
Contestación
El artículo 46 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), incluye en su párrafo b) como renta del ahorro “las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales”.
A su vez, el artículo 49 de la misma ley dispone lo siguiente:
“1. La base imponible del ahorro estará constituida por el saldo positivo de sumar los siguientes saldos:
a) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada período impositivo, los rendimientos a que se refiere el artículo 46 de esta Ley.
Si el resultado de la integración y compensación arrojase saldo negativo, su importe sólo se podrá compensar con el positivo que se ponga de manifiesto durante los cuatro años siguientes.
b) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada período impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales obtenidas en el mismo a que se refiere el artículo 46 de esta Ley.
Si el resultado de la integración y compensación arrojase saldo negativo, su importe sólo se podrá compensar con el positivo que se ponga de manifiesto durante los cuatro años siguientes.
2. Las compensaciones previstas en el párrafo anterior deberán efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que puedan practicarse fuera del plazo a que se refiere el párrafo anterior mediante la acumulación a rentas negativas de ejercicios posteriores”.
Al no haber podido compensar el padre de los consultantes las pérdidas patrimoniales obtenidas por la transmisión de diversas participaciones de instituciones de inversión colectiva, se plantea si aquellos —en su condición de herederos— pueden realizar la compensación con cargo a ganancias patrimoniales obtenidas o que pudieran obtener en el período 2009-2012.
Pues bien, a tal planteamiento procede contestar negativamente. El objeto de este Impuesto lo constituye la renta del contribuyente, entendida ésta como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley. Procediendo recordar aquí lo dispuesto en el artículo 11.5 de la Ley del Impuesto, donde se determina que “las ganancias y pérdidas patrimoniales se considerarán obtenidas por los contribuyentes que (…) sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de que provengan”. Por tanto, las pérdidas patrimoniales corresponden únicamente al contribuyente que las ha obtenido, siendo compensables en sus declaraciones individuales o conjuntas en los términos establecidos en la Ley del Impuesto. En este punto, y en apoyo de lo anterior, procede hacer referencia a lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 84 (normas aplicables en la tributación conjunta) de la misma ley, donde se determina respecto a las pérdidas patrimoniales que sólo serán compensables, en caso de tributación individual posterior, por aquellos contribuyentes a quienes correspondan de acuerdo con las reglas de individualización de rentas.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006. Art. 49