Para mantener el derecho a la deducción por inversión en vivienda habitual en cuentas vivienda abiertas hasta el 24 de diciembre de 2007, debe materializarse la totalidad del saldo (depósitos más intereses netos) en la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual antes de que transcurran cuatro años desde la apertura de la cuenta. La entrega a la constructora (directa o como aportación al promotor) debe completar íntegramente el saldo acumulado; disposiciones parciales distintas del destino final dan lugar a pérdida de deducción sobre las cantidades dispuestas, aplicándose el criterio FIFO (primeras depositadas, primeras dispuestas).
Hechos
La consultante abrió una cuenta vivienda el 24 de diciembre de 2003. Durante los años 2003 a 2005 efectuó ingresos anuales de 9.000 euros, practicando la correspondiente deducción; en 2006 realizó un depósito total por importe de 23.781,67 euros practicando la deducción, únicamente, en función de los 9.015,18 euros establecidos como base máxima de deducción. En el año 2007 ha realizado un depósito próximo a los 4.000 euros. Los intereses generados por la cuenta superan los 1.500 euros. En marzo de 2007 firma un contrato de adquisición de vivienda en construcción la cual le entregarán en 2009, teniendo que entregar al promotor hasta la fecha en que se cumplen cuatro años desde la apertura de la cuenta una cuantía muy inferior a la depositada en la misma.
Cuestión planteada
Cuantía total mínima a entregar a la constructora antes de transcurrir cuarto años desde la apertura de la cuenta vivienda (hasta el 24 de diciembre de 2007), para no perder el derecho a las deducciones practicadas.
Contestación
El artículo 68.1.1º de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF) (BOE de 29 de noviembre), posibilita la deducción por inversión en vivienda habitual por las cantidades que se depositen en las denominadas cuentas vivienda. En su desarrollo, el artículo 56 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (RIRPF), establece las condiciones y requisitos que han de concurrir respecto de dichas cuentas, entre estos, dispone:
"1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.
2. Se perderá el derecho a la deducción:
a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
b) Cuando transcurran cuatro años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que se haya adquirido o rehabilitado la vivienda.
c) Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deducción por ese concepto.
3. Cada contribuyente sólo podrá mantener una cuenta vivienda.
(…)”.
En cuanto al destino del saldo de la cuenta vivienda, debe señalarse que, a efectos de practicar la deducción por inversión en vivienda habitual el Reglamento del Impuesto, en su artículo 55.1.1º, asimila a la adquisición de vivienda habitual su construcción, en aquellos supuestos en los que el contribuyente satisfaga directamente los gastos derivados de la ejecución de las obras o entregue cantidades a cuenta al promotor de aquellas. Siendo así, el saldo de una cuenta vivienda puede invertirse en una vivienda en construcción o por construir (pudiendo consistir dicha inversión la aportación del saldo a una promotora) siempre que vaya a constituir, en un futuro, su primera vivienda habitual.
Los requisitos exigidos en la regulación de las cuentas vivienda deben entenderse de forma estricta. La inversión en plazo comporta el deber de materializar la totalidad del saldo de la cuenta vivienda (depósitos más los intereses netos generados) en la primera adquisición, a la que se asimila su construcción, o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente, dentro del plazo máximo de cuatro años desde su apertura, se hayan beneficiado o no en su totalidad de la deducción las cantidades que configuran dicho saldo.
El citado plazo es improrrogable, ya que la regulación normativa de la misma no admite posibilidad alguna de ampliación, como tampoco posibilita el exonerar del reintegro de las cantidades deducidas cuando se incumple el requisito de materialización.
Cuando parte del saldo no se llegare a materializar dentro del plazo de los cuatro años desde la apertura de la cuenta, la cantidad no dispuesta perdería el derecho a la deducción correspondiente, en la medida en que haya gozado de esa deducción.
A estos efectos, se entenderán que no se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, las primeras cantidades depositadas en la cuenta, hasta llegar al saldo no utilizado para sus fines en el plazo reglamentario.
De igual forma, todo saldo de la cuenta vivienda invertido en la adquisición o construcción de una vivienda que finalmente no llegare a constituir la vivienda habitual del contribuyente hay que entenderlo destinado a fines diferentes. En tal caso, perdería el derecho a la totalidad de las deducciones practicadas.
En cualquiera de los casos de pérdida del derecho a la deducción el contribuyente deberá proceder a regularizar su situación tributaria, conforme lo dispuesto en el artículo 59 del RIRPF, reintegrando la totalidad de las cantidades indebidamente deducidas en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio en que haya incumplido los requisitos, más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26,6 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. La norma del Impuesto no contempla ninguna circunstancia que exima al contribuyente del pago de intereses.
Conforme a lo expuesto, en el presente caso, cabe señalar los siguientes extremos:
La consultante ha efectuado depósitos a la cuenta vivienda por importe de 54.756,21 euros (9.000 euros en 2003, 9.000 euros en 2004, 9.000 euros en 2005, 23.781.67 euros en 2006 y 3.974,54 euros en el ejercicio en curso de 2007), que han generado unos intereses de 1.564,31 euros, alcanzando el saldo total 56.320,52 euros.
Para mantener el derecho a la totalidad de las deducciones practicadas debería destinar la totalidad del saldo de la cuenta a la adquisición de la vivienda en construcción, mediante entregas al promotor o realización de otros pagos relacionados con su adquisición, antes del transcurso de los cuatro años desde su apertura, esto es, antes de 25 de diciembre de 2007.
Vencido el plazo de la cuenta vivienda, habiendo dispuesto de todo o parte de su saldo para adquirir la vivienda habitual, no se podrá abrir una nueva cuenta vivienda. El derecho a la práctica de la deducción a partir de entonces se producirá en función de las cantidades directamente satisfechas tendentes a adquirir la vivienda.
La presente contestación se formula con arreglo a la normativa vigente en 2007, año en que se presenta la consulta, siendo su contenido, en los extremos que afecta a ésta, el mismo que el existente en la normativa precedente vigente al tiempo de abrir la cuenta vivienda.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 68-1-1º; RIRPF: RD 439/2007, Art. 56