La operación puede acogerse al régimen especial de fusiones del capítulo VIII del título VII del TRLIS siempre que: (i) cumpla los requisitos formales del artículo 83.1.a) TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio, disolución sin liquidación, atribución de valores con compensación máxima del 10%), (ii) se ejecute conforme a la regulación mercantil (artículo 233 TRLSA), y (iii) responda a motivos económicos válidos de reestructuración o racionalización excluyendo fraude o evasión fiscal. La aplicación del régimen especial está condicionada al cumplimiento acumulativo de estos requisitos, siendo determinante el propósito económico válido en términos del artículo 96.2 TRLIS.
Hechos
La entidad consultante se dedica a la comercialización de productos farmacéuticos, oculares y ortopédicos, todos ellos mediante productos con marca propia o marcas de terceros. A su vez, participa en un 69% en el capital de la entidad B, cuyo objeto social es la fabricación de todo tipo de lentes oculares y prótesis para la corrección visual, así como la fabricación de líneas de esas líneas de productos bajo las correspondientes licencias de uso. B ha tenido como único cliente a la consultante, toda vez que las lentes de contacto son un producto muy sensible y de alta precisión en su producción.
Se pretende realizar una fusión por absorción, en la que la consultante absorba a la entidad B, que quedará disuelta sin liquidación, al tratarse de dos entidades que vienen realizando actividades afines y complementarias, con un claro objetivo de agrupar su intervención en los mercados, mejorar la gestión administrativa y contable, así como reducir los costes fijos y operacionales, al contar la entidad consultante con un sofisticado sistema informático para atender de manera eficiente a sus clientes, en que la coordinación entre producción y comercialización es esencial para alcanzar posiciones de liderazgo en el mercado. Además la fusión implicaría un fortalecimiento patrimonial que permitirá una mayor capacidad de endeudamiento, y mejorará la rentabilidad económica y la consolidación del proyecto empresarial.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 83.1.a) del TRLIS considera fusión la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, el artículo 233.2 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece el concepto y requisitos de la fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 233 del TRLSA, cumpliría las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de fusión y, por tanto, podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Por último, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta, se indican que la operación de fusión se realiza con el objetivo de agrupar la intervención en los mercados de las dos entidades al tener actividades afines y complementarias, mejorar la gestión administrativa y contable, así como reducir los costes fijos y operacionales, al contar la entidad consultante con un sofisticado sistema informático para atender de manera eficiente a sus clientes, en que la coordinación entre producción y comercialización es esencial para alcanzar posiciones de liderazgo en el mercado. Además la fusión implicaría un fortalecimiento patrimonial que permitirá una mayor capacidad de endeudamiento, y mejorará la rentabilidad económica y la consolidación del proyecto empresarial. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. art- 83-1 y 96-2