La diferencia entre el valor de mercado de las obras de urbanización recibidas y el valor contable del terreno cedido a la empresa urbanizadora debe integrarse en la base imponible del IS como ganancia patrimonial en virtud del artículo 15 TRLIS, en el período en que se transmita el terreno, independientemente del momento de ejecución material de las obras o del criterio contable de imputación temporal (incorporación del 80% del coste). La transmisión del suelo en pago de prestación de servicios genera renta imponible determinada por la diferencia entre valor de mercado de la contraprestación y valor contable proporcional del bien cedido.
Hechos
La entidad consultante pretende desarrollar la promoción de terrenos de los que es titular. El 25 de mayo de 2005 firma un convenio de gestión concertada sobre el sector a urbanizar, bajo la figura urbanística de concierto de propietario único, que incorpora al agente urbanizador, al ayuntamiento y a la promotora. En 2005, la promotora firma un contrato privado, incorporado al convenio, mediante el cual transmite edificabilidad materializada en parcelas determinadas a cambio del compromiso de la realización de las obras de urbanización por parte del agente urbanizador. Se estima que las obras estarán realizadas a finales de 2007. El convenio establece que los efectos de la reparcelación se producirán con la aprobación definitiva del convenio (septiembre de 2005) y con la inscripción de las parcelas en el Registro de la Propiedad a cada miembro (mayo de 2006).
Cuestión planteada
Cuándo se debe integrar en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de la promotora la diferencia entre el valor contable del terreno cedido y el valor de mercado de las obras a recibir, teniendo en cuenta la norma de valoración 18ª del Plan General de Contabilidad de las empresas inmobiliarias, que permite reconocer las ventas cuando se haya incorporado al inmueble en construcción el 80% de su coste.
Contestación
De acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (en adelante TRLIS), “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
Por su parte, de acuerdo con lo establecido en la norma de valoración 2ª.2 del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, “el precio de adquisición incluye, además del importe facturado por el vendedor, todos los gastos adicionales que se produzcan hasta su puesta en condiciones de funcionamiento: gastos de explanación y derribo, transporte, derechos arancelarios, seguros, instalación, montaje y otros similares”.
Caso de que la entidad consultante haya pactado con la empresa urbanizadora entregar suelo en contraprestación de las obras de urbanización, dicha contraprestación tendrá la consideración de mayor valor del suelo del que es titular la consultante.
No obstante lo anterior, a través de la adjudicación de terrenos a la empresa urbanizadora, la entidad consultante está transmitiendo parte del terreno en pago de las obras de urbanización efectuadas por dicha empresa integrante del concierto, lo cual implica, de acuerdo con lo establecido en el artículo 15 del TRLIS, que en dicha transmisión se genere una renta determinada por la diferencia entre el valor de mercado de las obras realizadas y el valor contable del terreno adjudicado, determinándose este último valor en función de la parte proporcional que el mismo representa sobre la totalidad del terreno. Dicha renta se integrará en la base imponible de la consultante en el período impositivo en el que tenga lugar la transmisión del terreno a la empresa urbanizadora, con independencia de la fecha en que esta última realice materialmente las obras de urbanización.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 10 y 15