Los derechos de remuneración por copia privada constituyen rendimientos del trabajo cuando se cede el derecho a la explotación (art. 16.2.d LIRPF), susceptibles de calificación como rendimientos de actividades profesionales si media intervención en su gestión o como rendimientos de actividades empresariales si el autor participa en la edición directa. La retención aplicable es la correspondiente a rendimientos del trabajo (19% o tipo marginal según circunstancias), con inclusión en clave 100 del modelo 190. Para autores dados de alta en actividades económicas, la sujeción al IVA dependerá de si los derechos se liquidan como contraprestación por prestación de servicios (sujetas, tipo general 21%) o como meros derechos de autor (posible exención por calificación como rendimientos del trabajo sin IVA asociado).
Hechos
La consultante es una entidad de gestión de los derechos de propiedad intelectual reconocidos a los autores y editores de libros y publicaciones asimiladas reglamentariamente, que recauda, en nombre de estos, la participación que les corresponde en la remuneración por copia privada prevista en el artículo 25 de la Ley de Propiedad Intelectual.
Estos derechos son repartidos por la consultante a sus titulares una vez al año después del cierre de cada ejercicio. La citada ley reconoce a los autores la titularidad del 55% de estos derechos.
Cuestión planteada
Qué tipo de renta supone para los autores los derechos que les liquida, la retención a aplicar y la clave en que han de ser incluidos en el resumen anual de retenciones (modelo 190).
Para el caso de aquellos autores que ejercen una actividad profesional o empresarial, y por lo tanto se encuentran dados de alta en actividades económicas, si deberán incluir en sus facturas el IVA.
Contestación
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
La presente contestación se corresponde con la normativa vigente en el momento de efectuarse la consulta; la entrada en vigor el 1 de enero de 2007 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), no comporta ninguna alteración en el criterio expuesto, modificándose únicamente las referencias normativas.
Los rendimientos procedentes de la propiedad intelectual pueden tener para los autores de la obra (literaria, artística o científica) una triple calificación a efectos del IRPF, ya que pueden considerarse rendimientos del trabajo, de actividades profesionales y de actividades empresariales.
Respecto a la primera de las posibles calificaciones que pueden tener estos rendimientos, el apartado 2 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10), incluye una relación de rendimientos a los que otorga expresamente la consideración de rendimientos del trabajo, entre los que incorpora (párrafo d) “los rendimientos derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación”. Consideración que se complementa con lo dispuesto en el apartado 3: “No obstante, cuando los rendimientos (...) supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, se calificarán como rendimientos de actividades económicas”.
Siguiendo con la transcripción normativa de preceptos que determinan la calificación de estos rendimientos, el artículo 93.2.b).1º del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE del día 4 de agosto), considera rendimientos profesionales los obtenidos por “los autores o traductores de obras, provenientes de la propiedad intelectual o industrial”. Añadiendo además que “cuando los autores o traductores editen directamente sus obras, sus rendimientos se comprenderán entre los correspondientes a las actividades empresariales”.
Conforme con lo expuesto, el derecho de remuneración por copia privada (derecho patrimonial que el texto refundido de la Ley de Propiedad Intelectual aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1996, de 12 de abril, BOE del día 22, establece en su artículo 25 y que está dirigido a compensar los derechos de propiedad intelectual que dejaren de percibirse por razón de la reproducción para uso privado del copista y que la entidad consultante en su calidad de gestora distribuye entre los autores) puede tener esa triple calificación, en función de si la labor de autor no se ejerce o sí se ejerce como una actividad económica (profesional), y si —en este último caso— aúna además la condición de editor de su propia obra.
Por tanto, la remuneración por copia privada que la entidad satisface a los autores procederá calificarla como rendimientos del trabajo si estos no desarrollan la labor como ejercicio de una actividad económica. En este caso, la retención se practicará de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 78 de Reglamento del Impuesto:
“1. La retención a practicar sobre los rendimientos del trabajo será el resultado de aplicar a la cuantía total de las retribuciones que se satisfagan o abonen, el tipo de retención que corresponda de los siguientes:
(…)
4.º El 15 por ciento para los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares, o derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación.
2. El tipo de retención resultante de los anteriores se dividirá por dos cuando se trate de rendimientos de trabajo obtenidos en Ceuta y Melilla que se beneficien de la deducción prevista en el artículo 69.4 de la Ley del Impuesto”.
Si la labor de autor se desarrollara —según lo expuesto— como actividad profesional, la retención se practicará según lo dispuesto en el artículo 93 del Reglamento del Impuesto, a saber:
“1. Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.
No obstante, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, el tipo de retención será del 7 por ciento en el período impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades.
Para la aplicación del tipo de retención previsto en el párrafo anterior, los contribuyentes deberán comunicar al pagador de los rendimientos la concurrencia de dicha circunstancia, quedando obligado el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.
(…).
Estos porcentajes se dividirán por dos cuando los rendimientos tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 68.4 de la Ley del Impuesto”.
Por último, si procediera la calificación de la actividad como empresarial (por tener la doble condición de autor y editor), a los rendimientos correspondientes al derecho de remuneración por copia privada les resultaría aplicable lo dispuesto en el artículo 99 del Reglamento: “la retención a practicar sobre los rendimientos de los restantes conceptos previstos en el artículo 73.2.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su calificación, será el resultado de aplicar el tipo de retención del 18 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos”.
Respecto a la cumplimentación de las claves del modelo 190 deberán dirigirse al Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, organismo encargado de la elaboración de los modelos.
Impuesto sobre el Valor Añadido.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Por su parte, el artículo 5, apartado uno, señala que se reputan empresarios o profesionales, las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales que se definen en el apartado dos.
Dicho apartado dos establece:
“Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…)”.
El artículo 11, del mismo texto legal, dispone que se entienden, de forma particular, comprendidas entre las prestaciones de servicios, las cesiones y concesiones de derechos de autor, licencias, patentes, marcas de fábrica y comerciales y demás derechos de propiedad intelectual e industrial.
Por tanto, los servicios profesionales prestados por los autores a que se refiere la consulta y cuya remuneración consiste en el pago de derechos de propiedad intelectual son operaciones sujetas al Impuesto sobre el valor Añadido.
Sin embargo, el número 26º del apartado uno del artículo 20 de la ley 37/1992 considera exentas las siguientes operaciones:
“Los servicios profesionales, incluidos aquéllos cuya contraprestación consista en derechos de autor, prestados por artistas plásticos, escritores, colaboradores literarios, gráficos y fotográficos de periódicos y revistas, compositores musicales, autores de obras teatrales y de argumento, adaptación, guión y diálogos de las obras audiovisuales, traductores y adaptadores”.
En consecuencia, los servicios profesionales prestados por los autores a que se refiere la consulta cuya contraprestación consista en derechos de autor estarán exentos del impuesto, por lo que no habrá que repercutirlo.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RDLeg 3/2004, Art. 16; Ley 37/1992, Art. 20