Pensión japonesa de jubilación/viudedad percibida por residente español: (i) si deriva de empleo privado anterior, aplicable art. 18 CDI España-Japón → imposición exclusiva en España; (ii) si procede de empleo público y el perceptor es nacional español, aplicable art. 19.1 CDI → imposición exclusiva en España; (iii) si no encaja en ambas categorías, remisión a art. 22 CDI (otras rentas) para determinar jurisdicción tributaria. En todos los supuestos mencionados, la pensión está sujeta a IRPF español sin exención.
Hechos
Persona física, residente en España, a quien, según se manifiesta, le corresponde una pensión de orfandad (en principio, hasta los 18 años) por parte del Gobierno de Japón, por el fallecimiento, en marzo de 2020, de su madre, ciudadana japonesa residente legal en España desde 2012. El Gobierno de Japón dispone que dicha pensión sea ingresada bimestralmente en una cuenta bancaria a nombre del tutor legal (el padre viudo, también residente en España).
Cuestión planteada
Si, en España, dicha pensión está exenta de tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
El artículo 18 del Convenio entre el Estado Español y el Japón para evitar la doble imposición en materia de Impuestos sobre la Renta y Protocolo anejo, firmado en Madrid el 13 de febrero de 1974 (BOE de 2 de diciembre de 1974), establece lo siguiente:
“Sin perjuicio de las disposiciones del párrafo 1 del artículo 19, las pensiones y otras remuneraciones similares pagadas, en consideración a un empleo anterior, a un residente de un Estado contratante, sólo pueden someterse a imposición en este Estado.”
Lo establecido en el artículo 18 citado es de aplicación tanto a las pensiones de jubilación, como a las de viudedad, orfandad y pagos análogos, pagadas por un empleo anterior distinto de la función pública, esto es, que no deriven de servicios prestados a la Administración Pública.
Partiendo de la consideración de que la consultante es residente en España, y la pensión derive de un empleo anterior en el sector privado, según el artículo 18 del Convenio, sólo podría someterse a imposición en España.
En el caso de que las pensiones sean percibidas por razón de la prestación de servicios en la función pública por parte de la causante, se ha atender a lo dispuesto en el artículo 19 del Convenio Hispano-japonés:
“1. Las remuneraciones, incluidas las pensiones, pagadas directamente o con cargo a los fondos a los cuales se ha contribuido por un Estado contratante o una de sus entidades locales a una persona física, en virtud de servicios prestados a este Estado o a estas entidades, en el ejercicio de funciones de carácter público, solamente pueden someterse a imposición en este Estado contratante. Sin embargo, tales remuneraciones solamente podrán someterse a imposición en el otro Estado contratante si el que las recibe es nacional de este otro Estado contratante.”
Por tanto, si la prestación que la consultante percibe fuese una pensión pública de las referidas en el artículo 19.1 del Convenio, dicha prestación sólo podría someterse a imposición en Japón siempre que la persona que la percibe, residente en España, no posea la nacionalidad española, en cuyo caso, sólo estaría sometida a imposición en España.
Conforme a los datos suministrados en la consulta se aprecia que la consultante es nacional española, por lo que la pensión tan solo podrá gravarse en España.
Finalmente, ante la falta de información dada en el escrito de consulta, si dicha pensión no derivase de la contraprestación de un empleo anterior, tanto privado como en la función pública, se considerarán como rentas que no se tratan en un artículo del Convenio de manera expresa, por lo que será de aplicación el artículo 22, “Otras rentas”, que, al igual que el artículo 18, reconoce en exclusiva la potestad de someterlas a imposición al Estado de residencia del perceptor de la renta, en este caso España.
Por lo tanto, independientemente de la procedencia de la pensión de orfandad objeto de la presente consulta, su gravamen corresponde de manera exclusiva a España.
Partiendo, por tanto, de que solamente España puede someter a gravamen dicha pensión, por lo que respecta a la titularidad de las pensiones de orfandad, el artículo 17.2.a).1ª de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que, en todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
“a) Las siguientes prestaciones:
1.ª Las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad, o similares, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley.”
Bajo su consideración como rendimientos del trabajo, el artículo 11.2 de la LIRPF dispone:
“2. Los rendimientos del trabajo se atribuirán exclusivamente a quien haya generado el derecho a su percepción.
No obstante, las prestaciones a que se refiere el artículo 17.2 a) de esta Ley se atribuirán a las personas físicas en cuyo favor estén reconocidas.”
Por lo tanto, las pensiones de orfandad corresponden a efectos del Impuesto a la titularidad del hijo, a cuyo favor se habrán reconocido.
Por lo que respecta a la tributación de las prestaciones por orfandad, el artículo 7.h) de la LIRPF dispone que estarán exentas:
“h) Las prestaciones por maternidad o paternidad y las familiares no contributivas reguladas, respectivamente, en los Capítulos VI y VII del Título II y en el Capítulo I del título VI del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre y las pensiones y los haberes pasivos de orfandad y a favor de nietos y hermanos, menores de veintidós años o incapacitados para todo trabajo, percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas.
(…).
Igualmente estarán exentas las demás prestaciones públicas por nacimiento, parto o adopción múltiple, adopción, maternidad o paternidad, hijos a cargo y orfandad.”
Este Centro directivo, en la consulta vinculante V0462-04, de fecha 22 de diciembre de 2004, sobre una consultante que percibe una pensión de orfandad abonada por la Seguridad Social Suiza, señaló lo siguiente:
< De lo anterior, se deriva que la pensión de orfandad puede considerarse exenta en virtud de lo dispuesto en el artículo 7.h) del TRLIRPF.>> Por tanto, en la medida en que la pensión de orfandad objeto de consulta proceda del respectivo régimen público de Seguridad Social japonés, la misma estará amparada por la exención prevista en el artículo 7. h) de la LIRPF. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
CDI Japón
LIRPF, 35/2006, Art. 7 h).