La exención del artículo 20.1.12º LIVA para organismos sin finalidad lucrativa requiere reconocimiento previo de la Administración tributaria y no es renunciable una vez otorgado, al tratarse de una exención de ley cuya aplicación resulta obligatoria cuando concurren los requisitos legales. La normativa comunitaria (Directiva 2006/112/CE) no permite la renuncia a exenciones, por lo que el sujeto pasivo debe mantener la condición exenta mientras subsistan las condiciones que la fundamentan; cualquier cambio requiere comunicación a la Administración para cese del reconocimiento.
Hechos
La entidad consultante es una organización patronal, sin ánimo de lucro, que en su día solicitó y tiene concedida la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido por el artículo 20, apartado uno, número 12º de la Ley 37/1992.
Cuestión planteada
Posibilidad de renunciar a la exención.
Contestación
1.- El artículo 20, apartado Uno, número 12º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29, dispone que estarán exentas de dicho Impuesto “Las prestaciones de servicios y las entregas de bienes accesorias a las mismas efectuadas directamente a sus -miembros por organismos o entidades legalmente reconocidos que no tengan finalidad lucrativa, cuyos objetivos sean exclusivamente de naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica, filantrópica o cívica, realizadas para la consecución de sus finalidades especificas, siempre que no perciban de los beneficiarios de tales operaciones contraprestación alguna distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos.
Se entenderán incluidos en el párrafo anterior los Colegios profesionales, las Cámaras Oficiales, las Organizaciones patronales y las Federaciones que agrupen a los organismos o entidades a que se refiere este número.
El disfrute de esta exención requerirá su previo reconocimiento por el Órgano competente de la Administración tributaria, a condición de que no sea susceptible de producir distorsiones de competencia, según el procedimiento que reglamentariamente se fije.”
El desarrollo reglamentario de dicho precepto, se encuentra recogido en el artículo 5 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31) por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, y que dispone lo siguiente:
"El reconocimiento del derecho de los sujetos pasivos a la aplicación de las exenciones a que se refieren los números 6º y 12º del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, se efectuará por la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuya circunscripción territorial radique el domicilio fiscal del sujeto pasivo, previa solicitud del interesado.
El reconocimiento del derecho a que se refiere el párrafo anterior, surtirá efectos respecto de las operaciones cuyo devengo se produzca a partir de la fecha de la solicitud.
La eficacia de dicho reconocimiento quedará además condicionada a la subsistencia de los requisitos que, según lo dispuesto en la normativa del Impuesto, fundamentan la exención".
2.- El Impuesto sobre el Valor Añadido es un tributo armonizado en el ámbito comunitario, debiendo estar adaptadas sus disposiciones a la directiva de armonización, que es la Sexta directiva en materia de dicho Impuesto, de fecha 17 de mayo de 1977. Desde el 1 de enero de 2007, la Sexta Directiva ha sido reemplazada por la Directiva 2006/112/CE del Consejo de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, los artículos 131 a 137de este nuevo texto recogen las exenciones interiores del ya derogado artículo 13 de la Sexta Directiva.
Las exenciones establecidas en la citada directiva están comprendidas en los artículos 131 a 137 y son de obligado cumplimiento cuando se dan las condiciones y requisitos previstos en la misma y en las normas de la legislación interior dictadas en uso de las facultades que autoriza la directiva.
Por razones de equilibrio en las aportaciones al presupuesto de la Comunidad Europea y, sobre todo, por razones de neutralidad, deben establecerse las mismas exenciones en las legislaciones interiores de todos los Estados miembros y, además, su aplicación no puede dejarse a la voluntad del sujeto pasivo, por cuanto que en este Impuesto los efectos de las exenciones se trasladan a los destinatarios de las operaciones sujetas al mismo.
Asimismo, el apartado 2 del artículo 6 del Código Civil dispone que "la exclusión voluntaria de la Ley aplicable y la renuncia a los derechos en ella reconocidos sólo serán válidas cuando no contraríen el interés o el orden público ni perjudiquen a terceros."
La renuncia a las exenciones en el Impuesto sobre el Valor Añadido pueden, obviamente, perjudicar a terceros o incluso contrariar el interés público, por lo que no cabe admitir esa renuncia si no es cuando la Ley expresamente lo autorice.
También debe tenerse en cuenta que las exenciones tributarias constituyen un elemento configurador de los tributos, de tal trascendencia que la Ley 58/2003 General Tributaria de 17 de diciembre, en su artículo 8.d), reserva a regulación legal "el establecimiento, modificación, supresión y prórroga de las exenciones, reducciones, bonificaciones, deducciones y demás beneficios o incentivos fiscales".
Por ello, también resulta de este precepto que únicamente será admisible la renuncia a una exención cuando la propia Ley reguladora del beneficio prevea expresamente dicha posibilidad. La Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, sólo prevé la posibilidad de renuncia a las exenciones comprendidas en los números 20º, 21º y 22º del apartado uno del artículo 20, según lo establecido en el apartado dos de este artículo.
Parece evidente, por tanto, que sólo serán renunciables las exenciones cuya renuncia esté reconocida expresamente en la propia Ley, lo que no se produce respecto de la exención comprendida en el número 12º del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto, objeto de esta consulta.
Las exenciones previstas en los artículos 131 a 137 de la Directiva 2006/112/CE se comprenden en el artículo 20 de la vigente Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, adaptado plenamente al citado precepto de la disposición comunitaria.
Ciertamente, en uso de las facultades contenidas en el artículo 131 de la Directiva 2006/112/CE, la Ley española ha condicionado la aplicación de algunas exenciones, como la prevista en el número 12º del apartado uno del artículo 20, entre otros requisitos, al previo reconocimiento concedido por la Administración tributaria. Sin embargo, dado el carácter obligatorio de estas exenciones, debe entenderse que dicho reconocimiento sólo tiene el sentido de comprobación por la Administración de que se cumplen los requisitos establecidos por la Ley para disfrutar del beneficio fiscal.
3.- Por otro lado, el Tribunal Económico Administrativo Central ha modificado el criterio mantenido hasta ahora sobre la admisibilidad de la renuncia las exenciones, por el criterio contrario, en el fallo de fecha 29 de marzo de 2006, RG 07113/2003.
“La indicación del párrafo tercero al establecer la necesidad del reconocimiento previo por la Administración no empiece la efectividad de la exención, puesto que lo único que requiere del reconocimiento previo es el disfrute, en ningún caso la exención en sí. El reconocimiento no debe constituir una limitación inmoderada de la aplicación de la exención, sino un mero instrumento de verificación y de control al deber ser interpretado a fin de asegurar la aplicación correcta y simple de las exenciones y de evitar todo posible fraude, evasión o abusos, y no a otros fines como el de limitar la posibilidad de disfrute de la exención.
Interpretar en este sentido la cláusula citada (del artículo 13 de la Sexta Directiva) nos lleva a denegar la posibilidad de renuncia, pues tal renuncia contravendría la finalidad que informó la introducción de estas exenciones, es decir, la salvaguarda del interés público a través de la tutela fiscal de las entidades que lo persiguen.
Habilitar la posibilidad de renuncia supone convertir el mecanismo de reconocimiento, establecido con las finalidades antes indicadas, en un infundado derecho tributario de opción que permita a las entidades rehuir, una vez obtenida, la situación de exención que es querida por el ordenamiento para los que se hallan en su situación. Esta posibilidad ha de rechazarse, porque la admisión de la renuncia sería tanto como dejar al albur de las entidades la definición de su régimen fiscal al margen de lo que para ellas establece el ordenamiento, y, en definitiva, porque debe primar el carácter obligatorio del mandato del artículo 20.”
4.- Se presume que los actos de reconocimiento concedidos en esta materia son el resultado de una correcta comprobación de los requisitos condicionantes del beneficio fiscal y sus efectos se mantienen mientras se sigan cumpliendo todos los requisitos y condiciones legales que definen la exención.
En consecuencia con todo lo anterior, la exención a que se refiere el escrito de consulta, reconocida por la Agencia Tributaria, no puede ser objeto de renuncia por parte de la Asociación consultante, mientras concurran los requisitos que la fundamentan y su reconocimiento se ajuste a las previsiones legales.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 20-Uno-12º