La operación de fusión se acogerá al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS cuando: (i) cumpla la definición mercantil de fusión conforme a la Ley 3/2009 y la definición fiscal del artículo 83.1.a) TRLIS (transmisión en bloque de patrimonio, atribución de valores representativos del capital con compensación máxima del 10%, disolución sin liquidación); y (ii) concurra motivos económicos válidos distintos a la mera obtención de ventaja fiscal, siendo inaplicable el régimen si la operación tiene como objetivo principal fraude o evasión fiscal.
Hechos
Dos sociedades A y B son titularidad de 47 socios, casi con idénticos porcentajes de participación en una y otra, sin que ninguno de ellos tenga una participación superior al 25%.
Ambas sociedades tienen por actividad la tenencia y compraventa de inmuebles.
Sus únicos activos son unos inmuebles, siendo el 75% propiedad de la sociedad A y el 25% de la sociedad B, y escasa tesorería de cada una de ellas.
Desde su constitución, ninguna de las dos sociedades ha podido generar más ingresos que los escasos rendimientos financieros de la tesorería de cada una de ellas.
Se pretende fusionar las dos entidades, mediante una operación de fusión por absorción de la sociedad B (sociedad absorbida) y la sociedad A (sociedad absorbente) a valores contables.
El motivo de dicha fusión es, por un lado, eliminar la duplicidad de gastos por los servicios de gestión, contabilidad, asesoramiento, registros, notarios, comunicaciones a socios, etc., ya que ambas sociedades realizan la misma actividad sobre el pro indiviso de los terrenos de su titularidad, y por otro, disolver el pro indiviso y unificar la titularidad de los terrenos en una sola entidad. Con ello se simplificaría la estructura empresarial y consecuentemente se produciría un ahorro de constes directos e indirectos, al pasar a una sola entidad la plena propiedad de los terrenos.
Cuestión planteada
Si la operación de fusión expuesta puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.a) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con las finalidades de eliminar la duplicidad de gastos por los servicios de gestión, contabilidad, asesoramiento, registros, notarios, comunicaciones a socios, etc., ya que ambas sociedades realizan la misma actividad sobre el pro indiviso de los terrenos de su titularidad, y de disolver el pro indiviso y unificar la titularidad de los terrenos en una sola entidad. Con ello se simplificaría la estructura empresarial y consecuentemente se produciría un ahorro de constes directos e indirectos, al pasar a una sola entidad la plena propiedad de los terrenos. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por las consultantes, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96