La exención por reinversión en vivienda habitual es aplicable a la ganancia patrimonial derivada de un contrato de opción a compra calificado como compraventa con precio aplazado, siempre que: (i) la transmisión se perfeccione mediante escritura pública (momento en que concurren título y modo); (ii) el importe total obtenido se reinvierta en adquisición de nueva vivienda habitual; y (iii) la reinversión se efectúe dentro de los dos años siguientes, o dentro del período impositivo en que se perciban los plazos cuando la venta se realice con precio aplazado. La condición temporal se considera satisfecha si los plazos aplazados se destinan a la adquisición de la nueva vivienda en los períodos en que se vayan percibiendo.
Hechos
Los consultantes transmiten en 2011 el inmueble que dejó de constituir en 2008 su vivienda habitual -coincidiendo con el traslado a su actual vivienda habitual-, al ser ejercitada la opción de compra contenida en el contrato público de arrendamiento con opción a compra otorgado en diciembre de 2009 sobre la misma. El importe obtenido en la transmisión lo destinan a satisfacer parte del coste financiado de su actual vivienda.
Cuestión planteada
Consideran que dicho contrato de opción ha de entenderse como de compraventa con pago aplazado, y que les es de aplicación la exención por reinversión en vivienda habitual, dado que la cantidad aplazada se reinvierte en adquisición de vivienda habitual dentro del año en el que se percibe.
Contestación
La exención de la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de la vivienda habitual por reinversión en nueva vivienda habitual se regula, en desarrollo del artículo 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, entre otros, en sus apartados 1 y 2 , dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo.(…).
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.
2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años.
Se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del período impositivo en que se vayan percibiendo.
(…)
Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.”
En relación con el inmueble transmitido los consultantes han formulado anteriormente otra consulta tributaria que fue objeto de contestación por parte de ésta Subdirección General con fecha 2 de julio de 2012 y número de consulta V1437-12. En ésta, entre otras, se decía:
«En el presente caso, los consultantes manifiestan haber recibido cantidades desde diciembre de 2009 en virtud de un contrato de arrendamiento con opción a compra sobre su precedente vivienda habitual, habiéndose, finalmente, ejercitado la opción en 2011, quedando todo ello reflejado en escritura pública de dicho año. Siendo así, aunque la vivienda haya sido puesta a disposición de sus futuros adquirentes en 2009, esto se hace en el ejercicio de un contrato distinto al de compraventa, no concurriendo, por tanto, el título y modo requerido para producirse la transmisión del inmueble. Transmisión que, de acuerdo con los datos aportados, se produce en el acto de escritura pública, fecha en la que, a su vez, concurren título y modo.».
Asimismo se hacía referencia al concepto de vivienda habitual en los siguientes términos:
«El concepto de vivienda habitual a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación, así como de acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge en el artículo 68.1.3º de la LIRPF, y, en su desarrollo, en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto el cual, entre otros, dispone:
“4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”
La vivienda transmitida en 2011 dejó de constituir en 2008 la habitual de los consultantes, habiendo transcurrido entre ambos hechos más de dos años. Conforme el tenor literal del apartado 4 del artículo 54 del RIRPF no cabe entender que en ese momento los contribuyentes estén transmitiendo su vivienda habitual, y, en consecuencia, a la ganancia patrimonial que en su venta se hubiera generado no le es de aplicación la exención por reinversión en vivienda habitual, al incumplir el requisito contenido en el artículo 41.2 del RIRPF, trascrito.
En cuanto a la consideración que los consultantes quieren poner en valor, consistente en que como consecuencia del contrato se ocasiona un pago aplazado, debe contestarse nuevamente en sentido negativo, puesto que un contrato con opción de compra no es un contrato de compraventa con pago aplazado del precio convenido. Tal y como se indicó anteriormente, la vivienda ha sido transmitida en 2011, reinvirtiéndose en una vivienda adquirida, como tarde, en 2008, es decir, en una adquirida con una anterioridad superior a dos años desde la transmisión, no cumpliendo, por tanto, con otra de las condiciones requeridas en el artículo 41.2 del RIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 Arts. 38 y 68-1-1º; RD 439/2007 Arts. 41-1 y 2 y 54-4