Las obras de renovación, reparación y mantenimiento de parkings no califican como rehabilitación del artículo 20.1.22º LIVA, por lo que resulta de aplicación el artículo 91.1.2.15º LIVA (tipo 8%), siempre que concurran los requisitos legales: destinatario persona física no empresario o comunidad de propietarios; construcción previa del inmueble al menos dos años antes; y aportación de materiales por el ejecutor no superior al 33% de la base imponible (IVA excluido), considerándose "materiales aportados" todos los bienes corporales incorporados al edificio en ejecución de las obras.
Hechos
La entidad consultante realiza, entre otras operaciones, trabajos de renovación, reparación y mantenimiento de parkings teniendo como destinatarios a las respectivas comunidades de propietarios.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a los trabajos de renovación, reparación y mantenimiento de parkings.
Contestación
1.- Cuando un proyecto de obras no pueda calificarse como de rehabilitación de acuerdo con lo establecido en el artículo 20, apartado uno, número 22º, letra B) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, debe tomarse en consideración lo dispuesto por el artículo 91, apartado uno.2, número 15º, de dicha Ley 37/1992, según su redacción vigente desde del 14 de abril de 2010, fecha de la entrada en vigor del Real Decreto-ley 6/2010, de 9 de abril, de medidas para el impulso de la recuperación económica y el empleo (Boletín Oficial del Estado del 13 de abril).
El artículo 91, apartado uno.2, número 15º de la Ley 37/1992 establece que se aplicará el tipo impositivo del 8 por ciento a las prestaciones de servicios siguientes:
“15º. Las ejecuciones de obra de renovación y reparación realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas, cuando se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que el destinatario sea persona física, no actúe como empresario o profesional y utilice la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, también se comprenderán en este número las citadas ejecuciones de obra cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios.
b) Que la construcción o rehabilitación de la vivienda a que se refieren las obras haya concluido al menos dos años antes del inicio de estas últimas.
c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecución o, en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 33 por ciento de la base imponible de la operación”.
Esta Dirección General estima que, a efectos de lo dispuesto en el artículo 91.uno.2.15º de la Ley 37/1992, deben considerarse “materiales aportados” por el empresario o profesional que ejecuta las obras de renovación o reparación realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas todos aquellos bienes corporales que, en ejecución de dichas obras, queden incorporados materialmente al edificio, directamente o previa su transformación, tales como los ladrillos, piedras, cal, arena, yeso y otros materiales que sean necesarios para llevar a cabo las correspondientes actuaciones de renovación o reforma.
En todo caso, como se ha indicado, el coste de dichos materiales, Impuesto sobre el Valor Añadido excluido, no debe exceder del 33 por ciento de la base imponible de la operación. Este límite cuantitativo trae causa de lo dispuesto por la categoría 10 bis del Anexo III de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, donde se dispone la posible aplicación por los Estados miembros de tipos reducidos a la “renovación y reparación de viviendas particulares, excluidos los materiales que supongan una parte importante del valor del servicio suministrado”.
Asimismo, dicho límite debe ponerse en relación con el artículo 8.dos.1º de la Ley 37/1992, donde se califica como entregas de bienes a las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación, en el sentido del artículo 6 de dicha Ley, cuando el empresario que ejecute la obra aporte una parte de los materiales utilizados, siempre que el coste de los mismos exceda del 33 por ciento de la base imponible.
Por tanto, si se supera el límite del 33 por ciento, la ejecución de obra de renovación o reparación tendrá la calificación de entrega de bienes y, por consiguiente, tributará, toda ella, al tipo general del Impuesto del 18 por ciento. A estos efectos, no resultaría ajustado a Derecho diferenciar, dentro de una misma ejecución de obra calificada globalmente como de entrega de bienes, la parte correspondiente al servicio que lleve consigo con el objetivo de forzar la tributación de esa parte al tipo reducido del Impuesto
De acuerdo con lo expuesto, sólo se aplicará el tipo impositivo del 8 por ciento previsto en el artículo 91.uno.2.15º de la Ley 37/1992, a las ejecuciones de obra de renovación o reparación que se realicen en las condiciones indicadas por el citado precepto que tengan por destinatario a quien utiliza la vivienda para su uso particular o a una comunidad de propietarios de viviendas o mayoritariamente de viviendas. Por tanto, en este sentido, la calificación de la ejecución de obra como prestación de servicios resultará esencial para valorar la procedencia del tipo reducido.
A tal efecto, resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 26 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín oficial del Estado del 31), que dispone que las circunstancias de que el destinatario no actúa como empresario o profesional, utiliza la vivienda para uso particular y que la construcción o rehabilitación de la vivienda haya concluido al menos dos años antes del inicio de las obras, podrán acreditarse mediante una declaración escrita firmada por el destinatario de las obras dirigida al sujeto pasivo, en la que aquél haga constar, bajo su responsabilidad, las circunstancias indicadas anteriormente.
2.- En consecuencia, el tipo impositivo aplicable a los trabajos de renovación y reparación de parkings, en tanto formen parte de un edificio destinado principalmente a vivienda y cumplan los restantes requisitos expuestos en el punto anterior de la presente contestación, será del 8 por ciento.
No concurriendo los requisitos anteriores el tipo impositivo aplicable a los citados trabajos será el 18 por ciento.
A estos efectos, se considerarán destinadas principalmente a viviendas, las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización.
Por su parte, se considerará que un parking o garaje forma parte de un edificio destinado principalmente a vivienda cuando se encuentre construido en todo o parte del subsuelo de la parcela en que dicha edificación esté enclavada. En el caso de que el garaje no se encuentre en el subsuelo del edificio de viviendas, sino en superficie, también se entenderá cumplido el requisito, siempre y cuando el garaje pertenezca a la misma parcela que el edificio de viviendas. Diferente sería el caso en que el parking se encontrara en una parcela distinta con accesos independientes al edificio destinado a viviendas y sin vinculación alguna con éstas, en cuyo caso, las obras de renovación y reparación del parking tributarán al tipo impositivo del 18 por ciento.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90, 91-uno-2-15º