La operación puede acogerse al régimen especial de fusiones del capítulo VIII del título VII del TRLIS siempre que cumpla los requisitos del artículo 83.1 del TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio, atribución de valores representativos del capital, compensación en dinero no superior al 10%, disolución sin liquidación) y se realice conforme a la Ley 3/2009 de modificaciones estructurales. La acogida está supeditada a que la operación responda a motivos económicos válidos de reestructuración o racionalización y no tenga como principal objetivo el fraude o evasión fiscal.
Hechos
La entidad consultante ostenta la propiedad de un inmueble, que es su principal activo. Su única actividad es el arrendamiento del mismo a otra sociedad vinculada, sociedad A que a su vez, lo explota como establecimiento turístico. Esta actividad de arrendamiento se lleva a cabo sin contar con todos los medios que exige la vigente normativa para que la misma tenga la consideración de económica.
La sociedad A, arrendataria del inmueble propiedad de la consultante explota un hotel. Cuenta para el desarrollo de su actividad con sus propios medios materiales y humanos, aunque la gestión y comercialización del hotel se lleva a cabo bajo una organización y marca común, bajo las cuales también se explotan otros establecimientos turísticos a través de otras sociedades. Además, la sociedad explotadora, en su calidad de arrendataria, ha venido realizando significativas inversiones en el inmueble propiedad de la consultante, que figuran registrados en el activo de su balance como construcciones.
La entidad consultante ostenta el 5,81% del capital social de una sociedad B que explota un establecimiento turístico también bajo la organización y marca a que antes se ha hecho referencia.
La entidad consultante tiene como socios a una persona jurídica y a tres personas físicas. Estas tres personas físicas son, a su vez, junto con una cuarta persona física, los socios de la sociedad A.
Ni la entidad consultante ni la sociedad A tienen bases imponibles negativas pendientes de compensar ni otras deducciones o bonificaciones pendientes de aplicar.
La consultante se está planteando llevar a cabo una fusión mediante la que absorbería a la sociedad explotadora, sociedad A, arrendataria del inmueble cuya propiedad ostenta.
Los objetivos que se persiguen con esta fusión son los siguientes:
- Simplificar la gestión administrativa, contable y financiera del conjunto de estas sociedades, reduciendo el número de sociedades a mantener activas, y por tanto, el número de contabilidades a llevar, buscando una mayor eficiencia en la dedicación del personal de administración.
- Mantener y consolidar la capacidad financiera de la sociedad explotadora para contratar, especialmente necesaria en épocas de crisis económica, manteniendo su solvencia frente a entidades de crédito o frente a terceros contratantes, ya que la unificación de los patrimonios en una única entidad incrementaría los fondos propios, que constituyen una de las principales garantías de una sociedad frente a terceros.
- Eliminar operaciones vinculadas entre las empresas participantes en la fusión (arrendadora-arrendataria), eliminando la consecuente problemática financiera entre ellas.
- Ante una futura sucesión hereditaria de los actuales socios y administradores, unificar en un solo órgano de administración las decisiones societarias relativas a la explotación con las relativas a los inmuebles afectos a dicha explotación, con el objeto de eliminar posibles divergencias de intereses.
Cuestión planteada
Si puede acogerse la operación planteada al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.a) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión.
Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con los objetivos de simplificar la gestión administrativa, contable y financiera del conjunto de estas sociedades, reduciendo el número de sociedades a mantener activas, y por tanto, el número de contabilidades a llevar, buscando una mayor eficiencia en la dedicación del personal de administración; mantener y consolidar la capacidad financiera de la sociedad explotadora para contratar, especialmente necesaria en épocas de crisis económica, manteniendo su solvencia frente a entidades de crédito o frente a terceros contratantes, ya que la unificación de los patrimonios en una única entidad incrementaría los fondos propios, que constituyen una de las principales garantías de una sociedad frente a terceros; eliminar operaciones vinculadas entre las empresas participantes en la fusión (arrendadora-arrendataria), eliminando la consecuente problemática financiera entre ellas; y ante una futura sucesión hereditaria de los actuales socios y administradores, unificar en un solo órgano de administración las decisiones societarias relativas a la explotación con las relativas a los inmuebles afectos a dicha explotación, con el objeto de eliminar posibles divergencias de intereses. Tales motivos pueden considerarse económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96