La afectación de edificaciones promovidas por la consultante al arrendamiento no constituye autoconsumo gravado conforme al art. 9.1.c) LIVA, ya que la promoción y el arrendamiento integran una única rama de actividad (epígrafe 702 CNAE "Alquiler de Inmuebles"), sin sectores diferenciados a efectos de regímenes de deducción distintos. El IVA soportado en la adquisición de solares y ejecución de obra resulta deducible en su totalidad, al utilizarse en la realización de operaciones de arrendamiento, que son comprendidas en el art. 94.1 LIVA y configuran actividades de prestación de servicios con sujeción al tributo.
Hechos
La entidad consultante tiene por objeto la promoción de inmuebles para su posterior afectación a la actividad de arrendamiento como viviendas de protección oficial. En la actualidad le resulta de aplicación el régimen especial previsto en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades para entidades arrendadoras.
Cuestión planteada
1.- Sujeción al Impuesto y, en su caso, tipo impositivo aplicable a la afectación al arrendamiento de las edificaciones promovidas por la consultante.
2.- Procedencia de la deducción del Impuesto soportado en la compra de solares y en la ejecución de obra en la actividad promotora.
Contestación
1.- El artículo 4.uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece las condiciones que han de concurrir para que las entregas de bienes y prestaciones de servicios se encuentren sujetas al referido tributo.
Una de dichas condiciones se refiere a que las operaciones se efectúen a título oneroso. Sin embargo, para asegurar la neutralidad del Impuesto determinadas operaciones de entrega de bienes y de prestación de servicios, aun realizadas a título gratuito, se encuentran asimismo sujetas al Impuesto en los términos que se recogen en los artículos 9 y 12 de la Ley 37/1992.
En particular, el artículo 9.1º.c) de la Ley del Impuesto establece lo siguiente:
“Artículo 9.- Operaciones asimiladas a las entregas de bienes.
Se considerarán operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso:
1º. El autoconsumo de bienes.
A los efectos de este Impuesto, se considerarán autoconsumos de bienes las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación:
(…)
c) El cambio de afectación de bienes corporales de un sector a otro diferenciado de su actividad empresarial o profesional.
(…)
A efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerarán sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional los siguientes:
a') Aquéllos en los que las actividades económicas realizadas y los regímenes de deducción aplicables sean distintos.
Se considerarán actividades económicas distintas aquéllas que tengan asignados grupos diferentes en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas.
(…)”.
De la información facilitada en el escrito presentado se deduce que la consultante desarrolla únicamente la actividad incluida en el epígrafe 702 de la Clasificación Nacional de Actividades Económicas (“Alquiler de Inmuebles”) ya que, si bien en ocasiones promueve la construcción de edificaciones, dicha promoción se destina exclusivamente a su inmediato arrendamiento.
En consecuencia, la actividad promotora no determina que la consultante tenga dos sectores diferenciados de la actividad, promoción y arrendamiento, por lo que la afectación de las edificaciones promovidas a la actividad de arrendamiento no supone la realización del supuesto de autoconsumo a que se refiere el citado artículo 9.1º.c) de la Ley 37/1992.
2.- El artículo 92.dos de la Ley 37/1992 establece que “el derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley”.
En este sentido, el artículo 94.uno de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:
“Artículo 94.- Operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción.
Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
(…)”.
Por su parte, el artículo 99.dos señala que “las deducciones deberán efectuarse en función del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos, sin perjuicio de su rectificación posterior si aquél fuese alterado”.
Considerando que la actividad de arrendamiento exclusivo para vivienda constituye una operación sujeta pero exenta del Impuesto de acuerdo con el artículo 20.uno.23º de la Ley 37/1992, se concluye que la consultante no podrá deducir en ninguna medida el Impuesto que soporte como consecuencia de la promoción de edificaciones para su posterior arrendamiento como viviendas, dado que el destino previsible de dichos inmuebles está constituido por una operación que no origina el derecho a la deducción.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 9-1º-c), 20-uno-23º, 92-dos, 94-uno, 99-dos