La fusión por absorción puede acogerse al régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS (neutralidad fiscal) si cumple simultáneamente dos requisitos: (i) satisface la definición mercantil y fiscal de fusión (transmisión del conjunto patrimonial en el momento de disolución sin liquidación de la absorbida a la absorbente titular del 100% de su capital), y (ii) obedece a motivos económicos válidos (reestructuración o racionalización). La DGT descarta la aplicación automática por el mero cumplimiento de requisitos formales; el análisis del art. 89.2 LIS es vinculante y requiere que el consultante acredite que la operación no tiene como objetivo principal la obtención de ventaja fiscal carente de sustancia económica.
Hechos
La consultante (Sociedad X) tiene por objeto social la prestación de servicios de gestión y asesoramiento empresarial, principalmente en el sector inmobiliario, a su entidad íntegramente participada (Sociedad Y). Adicionalmente, se dedica al arrendamiento de locales de negocio de su titularidad.
Por su parte, la única actividad de la Sociedad Y es el arrendamiento de locales industriales de su propiedad. Cuenta con un valor neto contable de sus inversiones inmobiliarias y unos ingresos por arrendamientos registrados muy superiores a los de la Sociedad X.
La consultante plantea una fusión por absorción con la Sociedad Y, mediante la cual la Sociedad X absorbe a la sociedad Y, quedando la sociedad absorbida extinguida.
Con esta operación se pretende:
- Optimizar los recursos y los beneficios de ambas empresas, al concentrar en una única entidad los medios necesarios para desarrollar la actividad.
- Incrementar la solvencia frente a terceros al reunir todo el patrimonio empresarial en una sola sociedad.
- Mejorar las posibilidades de obtener recursos financieros y evitar los riesgos derivados de la falta de financiación por la dispersión de activos en diferentes sociedades con el fin de consolidar en una única sociedad todo el patrimonio inmobiliario afecto a la actividad, obteniendo una estructura más integrada, sólida y solvente desde un punto de vista patrimonial que le permita obtener la liquidez necesaria para el desarrollo de la actividad.
- Eliminar las operaciones entre empresas vinculadas.
- Unificar la administración de varias empresas con la consiguiente reducción de costes administrativos, de gestión, de preparación de la contabilidad, de mantenimiento y de personal.
- Simplificar los trámites y obligaciones mercantiles, fiscales y administrativas.
Cuestión planteada
Si la operación de fusión planteada puede acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, por entenderse que la misma obedece a motivos económicos válidos.
Contestación
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 76.1 de la LIS establece que:
“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.
(…)”.
En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen las condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.
En el escrito de la consulta se manifiesta que la Sociedad X absorbería a la Sociedad Y. Por tanto, si la operación que se pretende realizar se efectúa en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple los términos establecidos en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”.
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con la finalidad de:
- Optimizar los recursos y los beneficios de ambas empresas, al concentrar en una única entidad los medios necesarios para desarrollar la actividad.
- Incrementar la solvencia frente a terceros al reunir todo el patrimonio empresarial en una sola sociedad.
- Mejorar las posibilidades de obtener recursos financieros y evitar los riesgos derivados de la falta de financiación por la dispersión de activos en diferentes sociedades con el fin de consolidar en una única sociedad todo el patrimonio inmobiliario afecto a la actividad, obteniendo una estructura más integrada, sólida y solvente desde un punto de vista patrimonial que le permita obtener la liquidez necesaria para el desarrollo de su actividad.
- Eliminar las operaciones entre empresas vinculadas.
- Unificar la administración de ambas empresas con la consiguiente reducción de costes administrativos, de gestión, de preparación de la contabilidad, de mantenimiento y de personal.
- Simplificar los trámites y las obligaciones mercantiles, fiscales y administrativas.
Los motivos enunciados en el escrito de consulta podrían considerarse económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, sin bien se trata de cuestiones de hecho.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la entidad consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 76-1-a; 89-2