El tipo del 7% (art. 91.1.2.6º LVA) aplica exclusivamente a prestaciones de servicios de recogida, transporte, valorización o eliminación de residuos conforme a la normativa reguladora de residuos. La aplicación del tipo reducido requiere que las operaciones tengan calificación de prestaciones de servicios en IVA y que el material desmantelado constituya residuo según la Ley 10/1998. Las operaciones accesorias (p.ej., desmantelamiento físico de instalaciones nucleares no generador de residuo) no califican automáticamente para el tipo reducido, siendo necesario analizar si generan o manipulan residuos. Para servicios de terceros prestados durante desmantelamiento y clausura, el tipo aplicable depende de su naturaleza: si consisten en gestión de residuos, aplica el 7%; si constituyen otras prestaciones (demolición, limpieza de instalación, etc.), rigen los tipos estándar del artículo 90 LVA.
Hechos
Empresa pública cuyos objetivos son llevar a cabo la gestión integral de residuos radiactivos. En desarrollo de dicha actividad realiza las siguientes operaciones: Recogida y transporte de residuos; tratamiento y acondicionamiento de residuos; almacenamiento de residuos y el desmantelamiento y clausura de instalaciones nucleares y radiactivas. La contraprestación de dichas operaciones se realiza, en todos los supuestos, con cargo a la tarifa eléctrica.
Cuestión planteada
- Aplicación del tipo impositivo del 7 por ciento a todas las operaciones realizadas por la entidad consultante.
- Consideración, en su caso, de las operaciones de desmantelamiento y clausura citadas como accesorias del resto de las operaciones mencionadas.
- Tipo impositivo aplicable a los servicios prestados a la entidad consultante por terceros en el curso de los trabajos de desmantelamiento y clausura de las instalaciones nucleares.
Contestación
1.- El artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo lo previsto en el artículo 91 siguiente.
El artículo 91, apartado uno. 2, número 6º de la Ley 37/1992 declara que se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a “los servicios de recogida, almacenamiento, transporte, valorización o eliminación de residuos, limpieza de alcantarillados públicos y desratización de los mismos y la recogida o tratamiento de las aguas residuales.
Se comprenden en el párrafo anterior los servicios de cesión, instalación y mantenimiento de recipientes normalizados utilizados en la recogida de residuos.
Se incluyen también en este número los servicios de recogida o tratamiento de vertidos en aguas interiores o marítimas.”
El referido tipo impositivo reducido se aplicará exclusivamente a aquellas operaciones que tengan la calificación de prestaciones de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y que consistan, entre otras, en la recogida, transporte, valorización o eliminación de residuos, según lo previsto en la normativa vigente en la materia.
2.- A tales efectos, el artículo 3 de la Ley 10/1998, de 21 de abril, de Residuos (Boletín Oficial del Estado del 22 de abril), establece que:
"A los efectos de la presente Ley se entenderá por:
a) "Residuo": cualquier sustancia u objeto perteneciente a alguna de las categorías que figuran en el anejo de esta Ley, del cual su poseedor se desprenda o del que tenga la intención u obligación de desprenderse. En todo caso, tendrán esta consideración los que figuren en el Catálogo Europeo de Residuos (CER), aprobado por las Instituciones Comunitarias.
b) "Residuos urbanos o municipales": los generados en los domicilios particulares, comercios, oficinas y servicios, así como todos aquellos que no tengan la calificación de peligrosos y que por su naturaleza o composición puedan asimilarse a los producidos en los anteriores lugares o actividades.
Tendrán también la consideración de residuos urbanos los siguientes:
Residuos procedentes de la limpieza de vías públicas, zonas verdes, áreas recreativas y playas.
Animales domésticos muertos, así como muebles, enseres y vehículos abandonados.
Residuos y escombros procedentes de obras menores de construcción y reparación domiciliaria.
c) "Residuos peligrosos": aquellos que figuren en la lista de residuos peligrosos, aprobada en el Real Decreto 952/1997, así como los recipientes y envases que los hayan contenido. Los que hayan sido calificados como peligrosos por la normativa comunitaria y los que puedan aprobar el Gobierno de conformidad con lo establecido en la normativa europea o en convenios internacionales de los que España sea parte.
(...)
h) "Gestión": la recogida, el almacenamiento, el transporte, la valorización y la eliminación de los residuos, incluida la vigilancia de esta actividades, así como la vigilancia de los lugares de depósito o vertido después de su cierre.
1) "Reutilización": el empleo de un producto usado para el mismo fin para el que fue diseñado originariamente.
j) "Reciclado": la transformación de los residuos, dentro de un proceso de producción, para su fin inicial o para otros fines, incluido el compostaje y la biometanización, pero no la incineración con recuperación de energía.
k) "Valorización": todo procedimiento que permita el aprovechamiento de los recursos contenidos en los residuos sin poner en peligro la salud humana y sin utilizar métodos que puedan causar perjuicios al medio ambiente. En todo caso, estarán incluidos en este concepto los procedimientos enumerados en el anexo II.B de la Decisión de la Comisión (96/350/CE) de 24 de mayo de 1996, así como los que figuren en una lista que, en su caso, apruebe el Gobierno.
l) "Eliminación": todo procedimiento dirigido, bien al vertido de los residuos o bien a su destrucción, total o parcial, realizado sin poner en peligro la salud humana y sin utilizar métodos que puedan causar perjuicios al medio ambiente. En todo caso, estarán incluidos en este concepto los procedimientos enumerados en el anexo II.A de la Decisión de la Comisión (96/350/CE) de 24 de mayo de 1996, así como los que figuren en una lista que, en su caso, apruebe el Gobierno.
II) "Recogida": toda operación consistente en recoger, clasificar, agrupar o preparar residuos para su transporte.
m) "recogida selectiva": el sistema de recogida diferenciada de materiales orgánicos fermentables y de materiales reciclables, así como cualquier otro sistema de recogida diferenciada que permita la separación de los materiales valorizables contenidos en los residuos.
3.- La entidad consultante tiene atribuida por Ley la gestión integral de los residuos radiactivos, lo que incluye acometer el desmantelamiento y clausura total de las instalaciones correspondientes.
Las operaciones realizadas por la entidad consultante relacionadas con los residuos radiactivos, a la vista de la documentación aportada por dicha entidad, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido deben de considerarse como una única prestación de servicios compleja que incluye la totalidad de dichas operaciones, siguiendo, a tal efecto, el criterio jurisprudencial establecido por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, en particular, en la sentencia de 25 de enero de 2001, asunto C-429/97, con la finalidad de garantizar una tributación más racional y homogénea de dicha prestación compleja considerada en su conjunto.
4.- En consecuencia, este Centro Directivo le comunica lo siguiente:
1º.- Tributará por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 7 por ciento la prestación de servicios compleja objeto de consulta que incluye la totalidad de las operaciones realizadas por la entidad consultante para la eliminación de residuos radiactivos.
2º.- En relación con los servicios prestados a la entidad consultante por terceros en el curso de los trabajos de desmantelamiento y clausura de instalaciones nucleares, este Centro Directivo no puede emitir contestación alguna dado que aquéllos no aparecen detallados en el escrito de consulta.
3º.- La presente contestación sustituye a la anterior de fecha 29 de noviembre de 2004 (Nº 2027-04) que, por tanto, queda anulada.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90-Uno, 91-Uno-2-6º