La operación de fusión por absorción puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del TRLIS siempre que: (i) cumpla los requisitos del artículo 83.1.c) TRLIS (transmisión del conjunto del patrimonio social en disolución sin liquidación a entidad titular del 100% del capital) y de la Ley 3/2009; (ii) obedezca a motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización); y (iii) no tenga como principal objetivo el fraude o evasión fiscal. La DGT descarta aplicación automática por mera operación técnica y requiere acreditación de substancia económica conforme artículo 96.2 TRLIS.
Hechos
La entidad consultante, cuyos accionistas son cuatro personas físicas, se dedica al asesoramiento y consultoría en materia fiscal, financiera y de organización, la ejecución de estudios y proyectos relacionados con la actividad empresarial y las condiciones de mercado, y la gestión y mediación en negocios y operaciones.
En su activo no figura ningún inmueble.
Participa al 100% en una sociedad N cuyo único activo es un inmueble destinado al alquiler, parte del cual se alquila a la entidad consultante, donde tiene su sede social y desarrolla su actividad.
Se plantea una fusión por absorción, mediante la que la sociedad N transmitiría en bloque la totalidad de su patrimonio a la entidad consultante, de forma que la sociedad N se extinguiría sin liquidarse.
Con esta operación se pretende:
- Optimizar los recursos y los beneficios de ambas empresas, al concentrar en una única entidad los medios necesarios para desarrollar la actividad.
- Incrementar la solvencia frente a terceros al reunir todo el patrimonio empresarial en una sola sociedad.
- Mejorar las posibilidades de obtener recursos financieros y evitar los riesgos derivados de la falta de financiación por la dispersión de activos en diferentes sociedades con el fin de consolidar en una única sociedad todo el patrimonio inmobiliario afecto a la actividad, obteniendo una estructura más integrada, sólida y solvente desde un punto de vista patrimonial que le permita obtener la liquidez necesaria para el desarrollo de su actividad.
- Eliminar las operaciones entre empresas vinculadas.
- Unificar la administración de ambas empresas con la consiguiente reducción de costes administrativos, de gestión, de preparación de la contabilidad, de mantenimiento y de personal.
- Simplificar los trámites y las obligaciones mercantiles, fiscales y administrativas.
Cuestión planteada
Si la operación de fusión descrita puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades por entenderse que obedece a motivos económicos válidos.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.c) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social”.
En el ámbito mercantil, el artículo 49 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles en relación con los artículos 22 y siguientes del mismo texto legal, establecen el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una sociedad íntegramente participada por otra.
Por tanto, si el supuesto de hecho a que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada pretende optimizar los recursos y los beneficios de ambas empresas, al concentrar en una única entidad los medios necesarios para desarrollar la actividad; incrementar la solvencia frente a terceros al reunir todo el patrimonio empresarial en una sola sociedad; mejorar las posibilidades de obtener recursos financieros y evitar los riesgos derivados de la falta de financiación por la dispersión de activos en diferentes sociedades con el fin de consolidar en una única sociedad todo el patrimonio inmobiliario afecto a la actividad, obteniendo una estructura más integrada, sólida y solvente desde un punto de vista patrimonial que le permita obtener la liquidez necesaria para el desarrollo de su actividad; eliminar las operaciones entre empresas vinculadas; unificar la administración de ambas empresas con la consiguiente reducción de costes administrativos, de gestión, de preparación de la contabilidad, de mantenimiento y de personal; y simplificar los trámites y las obligaciones mercantiles, fiscales y administrativas. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96