La transmisión de vivienda a efectos de la exención por reinversión (art. 38 LIRPF) se entiende en sentido jurídico conforme al Código Civil: requiere concurrencia de título y modo. Un contrato privado de compraventa, por sí solo, no transfiere el dominio sin acreditación de tradición; esta se produce mediante puesta en posesión (art. 1.462 CC), entrega de llaves o títulos, u otorgamiento de escritura pública. Cuando el contrato privado especifica fecha de entrega de la vivienda, esa fecha constituye el momento de tradición y, existiendo título anterior, el de transmisión del dominio a efectos de iniciar el plazo de dos años para reinversión. La declaración de la venta debe practicarse en el ejercicio en que efectivamente se produzca la transmisión según estos criterios.
Hechos
Los consultantes mediante contrato privado firmado en 2009 venden a plazos la que constituyó hasta, al menos, julio de 2008 su vivienda habitual, adquirida en 2004. El 21 de julio de 2008 adquirieron, en parte con financiación ajena, la que constituye su actual vivienda habitual, y a la que se trasladaron no habiendo transcurrido doce meses desde su adquisición.
El proceso de venta se inició con la entrega de una señal en febrero de 2009; a partir de julio de 2009 les han de ser entregadas cantidades en plazos mensuales, cuya cuantía no habrá de ser inferior a 1.500 euros mensuales, debiendo estar saldado la totalidad del precio de la venta el 5 de diciembre de 2013. La operación quedó reflejada en un contrato privado en el que se fijaba como fecha de entrega de la vivienda al comprador el 7 de julio de 2009.
Cuestión planteada
Momento en el que se considera transmitida la vivienda a efectos de la aplicación de la exención por reinversión en vivienda habitual. Si es suficiente haber formalizado un contrato privado de compraventa antes de alcanzar el plazo de los dos años posteriores a la adquisición de aquella en la que se desea reinvertir.
En qué ejercicio debe declararse la venta de la vivienda adquirida en 2004.
Contestación
A efectos de poder acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual, recogida en el artículo 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE del día 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y desarrollada en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31 de marzo), en adelante RIRPF, la transmisión y la adquisición de vivienda debe entenderse en sentido jurídico, esto es, cuando se produce conforme con las disposiciones del Código Civil. En el mismo sentido ha de considerarse a efectos de la deducción por inversión en vivienda habitual, recogida en los artículos 68.1, 70 y 78 de la LIRPF y 54 a 57 del Reglamento del Impuesto.
La fecha de adquisición de inmuebles se determinará de acuerdo con lo establecido en el artículo 1.462 del Código Civil, el cual dispone:
“Se entenderá entregada la cosa vendida, cuando se ponga en poder y posesión del comprador.
Cuando se haga la venta mediante escritura pública, el otorgamiento de ésta equivaldrá a la entrega de la cosa objeto del contrato, si de la misma escritura no resultare o se dedujere claramente lo contrario.”
A mayor ahondamiento, para determinar la fecha de adquisición, debe tenerse en consideración que el Derecho español, según el Tribunal Supremo y la opinión mayoritaria de la doctrina, recoge la teoría del título y el modo, de tal manera que "la constancia de un contrato de compraventa en documento privado no transfiere por sí sola el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida" (Sentencia de 27 de abril de 1983). La tradición puede realizarse de múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la puesta en poder y posesión de la cosa vendida, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública; dicho otorgamiento, conforme dispone el Código Civil, equivale a la entrega siempre y cuando de ésta no resulte o se deduzca lo contrario.
En el presente caso, referente a la vivienda que se transmite, los consultantes manifiestan haber firmado un contrato privado de compraventa (no se indica la fecha), en el cual se precisa como “fecha de entrega de la vivienda al comprador el 07 de julio de 2009”. Siendo así, será ésta la fecha en la que el comprador toma el poder y la posesión de la cosa adquirida, momento en el que se entiende realizada la tradición, y ante la previa existencia del título, si el documento privado de compraventa es de fecha anterior, se habrá producido la transmisión del pleno dominio de la vivienda. En otro caso se producirá cuando ambos, título y tradición, concurran.
Respecto a la acreditación de la tradición, por parte de los interesados, en fecha anterior a la de escritura pública, al ser una cuestión de hecho este Centro Directivo no puede entrar a valorarla. La acreditación deberá probarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá valorarla, en el desempeño de sus funciones de comprobación e investigación, determinando la realidad de las pruebas que, a requerimiento de los mismos, se aporten. En ausencia de prueba, se tomará, en cualquier caso, la fecha de la escritura pública.
En cuanto a la exención de la ganancia patrimonial por reinversión en vivienda habitual, el artículo 41 del Reglamento del Impuesto dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.
A estos efectos, se asimila a la adquisición de vivienda su rehabilitación, en los términos previstos en el artículo 55.5 de este Reglamento.
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.
2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.
Se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del período impositivo en que se vayan percibiendo.
Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.
Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.
3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.
4. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.
En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.”.
Habiendo adquirido la nueva vivienda habitual en 2008 y con anterioridad a la venta de aquella que genera la ganancia patrimonial que se desea exonerar de gravamen, hay que considerar lo establecido en la disposición transitoria novena del Reglamento del Impuesto, añadida por el Real Decreto 1975/2008, de 28 de noviembre (BOE del 2 de diciembre), la cual dispone:
«Disposición transitoria novena. Ampliación del plazo de dos años para transmitir la vivienda habitual a efectos de la exención por reinversión, cuando previamente se hubiera adquirido otra vivienda en los ejercicios 2006, 2007 y 2008.
En aquellos casos en los que se adquiriera una nueva vivienda previamente a la transmisión de su vivienda habitual y dicha adquisición hubiera tenido lugar durante los ejercicios 2006, 2007 ó 2008, el plazo de dos años a que se refiere el último párrafo del apartado 2 del artículo 41 de este Reglamento para la transmisión de la vivienda habitual se ampliará hasta el día 31 de diciembre de 2010.
En los casos anteriores, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando se cumpla lo establecido en el apartado 4 del artículo 54 de este Reglamento, así como cuando la vivienda que se transmite hubiese dejado de tener la consideración de vivienda habitual por haber trasladado su residencia habitual a la nueva vivienda en cualquier momento posterior a la adquisición de ésta última.»”
3º. El referenciado apartado 4 del artículo 54 del RIRPF dispone:
“4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”.
De esta forma, se permite que el contribuyente pueda dejar de residir efectivamente en la vivienda que hubo alcanzado la consideración de habitual disponiendo de un plazo adicional para su venta sin pérdida del derecho a la correspondiente exención.
Para poder acogerse a la exención, la consideración como habitual de la vivienda ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere. Para calificar de habitual a la vivienda, conforme regula el artículo 41.1 del RIRPF, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 del mismo, que, entre otros, dispone:
“Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual desde su adquisición, “…debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”.
Respecto de la nueva vivienda habitual, de acuerdo con el punto 2 del artículo 41, su adquisición jurídica ha de realizarse dentro de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión de la precedente habitual, no estando regulado, salvo lo dispuesto en la disposición transitoria novena trascrita, ningún supuesto de ampliación.
Los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 48.2 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común.
En el presente caso, según se desprende del escrito de consulta, adquieren el 21 de julio de 2008 una vivienda a la que trasladan su residencia habitual antes del transcurso de doce meses. Siendo así, tendrá el carácter de vivienda habitual desde la fecha de adquisición.
En definitiva, adquirida la nueva vivienda habitual el 21 de julio de 2008 los consultantes podrían acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual siempre que transmitan la anterior vivienda habitual con anterioridad al 1 de enero de 2011, requisito que, al parecer, se ha cumplido.
Por último, siendo probable el hecho de que –ante el planteamiento formulado acerca del momento en el que se produce la transmisión jurídica de la vivienda habitual– los consultantes no hayan declarado la transmisión del inmueble, y, por ello, tampoco su intención de reinvertir en un período impositivo posterior a la enajenación, cabe indicar que, en tal caso, habrán de formular una declaración-liquidación complementaria correspondiente al ejercicio en el que transmiten la vivienda, en la que se reflejen ambas cuestiones.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF Ley 35/2006 Art. 38
RIRPF RD 439/2007 Arts. 41, 54 1 y 2