La entrega de locales comerciales resultante de la división de un terreno en indivisión constituye primera entrega de edificaciones sujeta al IVA no exenta conforme al artículo 20.uno.22º LIVA. Los destinatarios son los comuneros individualmente considerados en cuanto acreedores de la obligación tras la adjudicación individualizada de cuotas ideales, siendo ellos quienes deben soportar la repercusión del impuesto. La deducción del IVA soportado por la comunidad de bienes en la aportación inicial del terreno requiere análisis adicional de circunstancias no completamente documentadas en la consulta.
Hechos
La consultante es una comunidad de bienes que hace dos años permutó un terreno edificable por locales a construir sobre dicho terreno. Próximamente, se van a recibir los locales que se asignarán individualmente a cada comunero.
Cuestión planteada
1.- Concreción del destinatario de los locales que se van a entregar.
2.- Deducción del Impuesto soportado por la comunidad de bienes con ocasión del pago a cuenta constituido por la entrega inicial del terreno.
Contestación
1.- Los hechos descritos en el escrito presentado determinan la existencia de una entrega de bienes que tiene por objeto los nuevos locales.
Dicha operación tiene la consideración de primera entrega de edificaciones de acuerdo con el artículo 20.uno, número 22º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), por lo que estará sujeta y no exenta del Impuesto.
2.- En cuanto al destinatario de la mencionada entrega, constituye igualmente reiterada doctrina de este Centro Directivo que se debe considerar destinatario de las operaciones aquél para quien el empresario o profesional realiza la entrega de bienes o prestación de servicios gravada por el Impuesto y que ocupa la posición de acreedor en la obligación (relación jurídica) en la que el referido empresario o profesional es deudor y de la que la citada entrega o servicio constituye la prestación.
Al respecto, cabe recordar que, según el concepto generalmente admitido por la doctrina, por obligación debe entenderse el vínculo jurídico que liga a dos (o más) personas, en virtud del cual una de ellas (deudor) queda sujeta a realizar una prestación (un cierto comportamiento) a favor de la otra (acreedor), correspondiendo a este último el correspondiente poder (derecho de crédito) para pretender tal prestación.
En relación con todo ello, el artículo 38 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18) precisa lo siguiente:
“Artículo 38. Obligados en las obligaciones entre particulares resultantes del tributo.
1. Es obligado a repercutir la persona o entidad que, conforme a la ley, debe repercutir la cuota tributaria a otras personas o entidades y que, salvo que la ley disponga otra cosa, coincidirá con aquel que realiza las operaciones gravadas.
2. Es obligado a soportar la repercusión la persona o entidad a quien, según la ley, se deba repercutir la cuota tributaria, y que, salvo que la ley disponga otra cosa, coincidirá con el destinatario de las operaciones gravadas. El repercutido no está obligado al pago frente a la Administración tributaria pero debe satisfacer al sujeto pasivo el importe de la cuota repercutida.
(…)”.
De la información facilitada en el escrito presentado parece deducirse que la situación inicial de indivisión del terreno aportado ha finalizado en el momento de la entrega de los locales comerciales, a través de cuya adjudicación individualizada se han concretado las respectivas cuotas ideales. En este caso, serán los comuneros individualmente considerados los destinatarios de la entrega de los locales comerciales.
3.- Sin perjuicio de lo expuesto en los apartados anteriores, de la información disponible no se desprende con claridad la condición de empresario o profesional de la comunidad de bienes formada inicialmente por la propiedad indivisa del terreno respecto a la operación controvertida, por lo que este extremo habrá de valorarse a partir de todos los medios de prueba admisibles en Derecho. Esto puede conducir a cualquiera de las dos situaciones siguientes:
1º Si la intención con que la comunidad de bienes aportó el terreno a cambio de edificación futura era la de afectar esta última al desarrollo de una actividad empresarial o profesional, ordenando por cuenta propia factores de producción con la finalidad de intervenir en el mercado, ha de concluirse la condición de empresario o profesional de la misma en los términos establecidos por el artículo 84.tres de la Ley 37/1992.
En consecuencia, dicha comunidad, en cuanto empresario o profesional, podrá deducir el Impuesto que soportó como consecuencia del pago a cuenta que la entrega del terreno supuso respecto de la edificación futura, con arreglo a los requisitos y limitaciones establecidas en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
2º Sin embargo, si la comunidad de bienes, existente inicialmente, careció de principio de la referida intención, la condición de empresario o profesional habrá de corresponder a cada comunero de forma individual y caso por caso según los elementos de prueba de que se disponga, sin que resulte procedente la deducción de Impuesto alguno por parte de la referida comunidad de bienes.
En tal caso, y supuesto que la factura correspondiente al devengo anticipado por la entrega de las edificaciones se hubiera expedido a nombre de la comunidad de bienes, debería expedirse una factura de rectificación en la que se documentase la entrega que se hace a cada uno de los comuneros que reciben de forma individualizada cada una de las edificaciones.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 8-dos-2º, 20-uno-22º, 20-dos, 79-uno, 110-