La operación se acogerá al régimen especial de escisión (art. 83 TRLIS) si segrega una o varias ramas de actividad completas, las transmite en bloque a entidad de nueva creación o existente, mantiene al menos una rama en la transmitente, y distribuye a los socios valores representativos del capital en proporción a sus participaciones. La concurrencia de requisitos mercantiles resulta esencial; la escisión parcial requiere que el patrimonio segregado constituya efectivamente una rama de actividad autónoma con capacidad de funcionamiento independiente.
Hechos
La entidad consultante se dedica al sector de ingeniería, instalaciones y mantenimiento. Desde hace varios años inició el desarrollo de actividades inmobiliarias adquiriendo diversos inmuebles para su explotación en arrendamiento, e incluso para su rehabilitación y adaptación para su posterior venta. Esta actividad inmobiliaria ha ido ganando peso y hoy en día cuenta con una persona dedicada exclusivamente a las labores administrativas propias y con una oficina propia para la gestión y administración de la actividad.
La sociedad tiene planteado un incremento de sus actividades en el campo de la ingeniería que requerirá recursos financieros y humanos, de tal manera que los dos sectores no ofrecen sinergias conjuntas en el futuro, sino todo lo contrario. Además se plantea el relevo generacional en la entidad.
Se plantea la posibilidad de realizar una operación de escisión parcial, dentro de un proceso más amplio de reestructuración, segregando la rama de actividad inmobiliaria que se aportará a una entidad de nueva creación, que continuará realizando esta actividad, así como otras de promoción.
Las participaciones de la nueva entidad se adjudicarán a los socios de la entidad escindida en proporción a sus respectivas participaciones en la misma, reduciendo la escindida el capital social y/o las reservas en la cuantía necesaria.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio del domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS, según nueva redacción dada por la Ley 25/2006, de 17 de julio, por la que se modifica el régimen fiscal de las reorganizaciones empresariales y del sistema portuario y se aprueban medidas tributarias para la financiación sanitaria y para el sector del transporte por carretera, con efecto para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2006, considera escisión la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
La nueva redacción de este precepto trae causa en la Directiva 2005/19/CE, del Consejo, de 17 de febrero, que modifica determinados aspectos de la Directiva 90/434/CEE, de 23 julio, relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros.
Como consecuencia de esta modificación, la Directiva comunitaria recoge por primera vez las operaciones de escisión parcial, con una definición distinta a la existente previamente en nuestro ordenamiento interno, lo que ha hecho necesario modificar la definición existente en el TRLIS, a los efectos de ajustarla a las previsiones de la Directiva, aplicándose la nueva definición a todos los ámbitos (interno e internacional), con el fin de evitar supuestos de discriminación, especialmente en el ámbito comunitario.
Por otra parte, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva resulta esencial que tanto el patrimonio que se escinde como el que persiste en sede de la consultante constituya cada uno de ellos de manera individualizada una rama de actividad.
A estos efectos, el artículo 83.4 del TRLIS considera rama de actividad “…el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios….”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que tanto el patrimonio transmitido como el persistente en la entidad escindida permitan el desarrollo diferenciado e independiente de una explotación económica determinante de una rama de actividad, cumplirán las condiciones establecidas en el TRLIS para la aplicación del régimen fiscal especial.
En este caso concreto, parecen cumplirse los requisitos mencionados, por cuanto en la entidad escindida permanece un patrimonio diferenciado destinado a la actividad económica relacionada con instalaciones mecánicas y eléctricas, mientras que el patrimonio escindido parece constituir una rama de actividad dedicada a la actividad inmobiliaria. Por ello, la operación descrita podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de favorecer un incremento de sus actividades en el campo de la ingeniería que requerirá recursos financieros y humanos, de tal manera que los dos sectores no ofrecen sinergias conjuntas en el futuro, sino todo lo contrario. Además se plantea el relevo generacional en la entidad, de manera que la operación planteada asegura la continuidad y mantenimiento de las actividades desarrolladas por la consultante. Estos motivos se consideran económicamente válidos a los efectos de lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2