La cooperativa resultante de la fusión puede compensar las cuotas negativas pendientes de la cooperativa fusionada, pero exclusivamente en el marco del régimen especial de fusiones (art. 90 TRLIS) si se ha optado por su aplicación. La compensación se realiza sobre cuotas íntegras negativas conforme al art. 24 de la Ley 20/1990, con un plazo máximo de quince años inmediatos y sucesivos desde el período en que se genere la cuota negativa. Si no se opta por el régimen especial, no se produce la sucesión de obligaciones tributarias y la compensación no es posible.
Hechos
La consultante (C) es una sociedad cooperativa que se constituyó por la fusión de otras dos sociedades cooperativas (A) y (B). Una de las sociedades fusionadas tenía cuotas negativas, ocasionadas por pérdidas, pendientes de compensar.
Cuestión planteada
1. ¿Puede compensar en su Impuesto sobre Sociedades la nueva cooperativa creada las cuotas negativas pendientes de compensar por una de las cooperativas fusionadas?
2. En caso afirmativo ¿Cuál es el plazo que tiene para poder compensar esas cuotas?
Contestación
El artículo 24 de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre el régimen fiscal de las cooperativas, que regula la compensación de pérdidas, dispone: “1.Si la suma algebraica a que se refiere el artículo anterior resultase negativa, su importe podrá compensarse por la cooperativa con las cuotas íntegras positivas de los períodos impositivos que concluyan en los quince años inmediatos y sucesivos.
…
2. Este procedimiento sustituye a la compensación de bases imponibles negativas prevista en el artículo 23 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades que, en consecuencia, no será aplicable a las cooperativas”. (la referencia ha de entenderse hecha al artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades).
Debe tenerse en cuenta que el artículo 23 de esa Ley prevé: “La suma algebraica de las cantidades resultantes de aplicar a las bases imponibles, positivas o negativas, los tipos de gravamen correspondientes, tendrán la consideración de cuota íntegra cuando resulte positiva.”
Por otra parte, el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS), establece un régimen fiscal especial para las operaciones de fusión, entre otras, siempre que se haya optado por la aplicación del mismo en los términos establecidos en el artículo 96 del TRLIS.
Dentro de dicho régimen fiscal especial, el artículo 90 del TRLIS, establece: “1. Cuando las operaciones mencionadas en el artículo 83 determinen una sucesión a título universal, se transmitirán a la entidad adquirente los derechos y las obligaciones tributarias de la entidad transmitente.
La entidad adquirente asumirá el cumplimiento de los requisitos necesarios para continuar en el goce de beneficios fiscales o consolidar los disfrutados por la entidad transmitente.
2. Cuando la sucesión no sea a título universal, la transmisión se producirá únicamente respecto de los derechos y obligaciones tributarias que se refieran a los bienes y derechos transmitidos.
La entidad adquirente asumirá el cumplimiento de los requisitos derivados de los incentivos fiscales de la entidad transmitente, en cuanto que estuvieren referidos a los bienes y derechos transmitidos.
3. Las bases imponibles negativas pendientes de compensación en la entidad transmitente podrán ser compensadas por la entidad adquirente.
Cuando la entidad adquirente participe en el capital de la entidad transmitente, o bien ambas formen parte de un grupo de sociedades al que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, la base imponible negativa susceptible de compensación se reducirá en el importe de la diferencia positiva entre el valor de las aportaciones de los socios, realizadas por cualquier título, correspondientes a dicha participación o a las participaciones que las entidades del grupo tengan sobre la entidad transmitente, y su valor contable.
En ningún caso serán compensables las bases imponibles negativas correspondientes a pérdidas sufridas por la entidad transmitente que hayan motivado la depreciación de la participación de la entidad adquirente en el capital de la entidad transmitente, o la depreciación de la participación de otra entidad en esta última cuando todas ellas formen parte de un grupo de sociedades al que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio.
Las subrogaciones comprenderán exclusivamente los derechos y obligaciones nacidos al amparo de las leyes españolas “
En consecuencia, sólo en el caso de que se haya optado por aplicar el referido régimen fiscal especial a la operación de fusión de la que resultó la entidad consultante y, puesto que la operación de fusión determina una sucesión a título universal, el importe de las cuotas negativas de una de las sociedades fusionadas, calculadas de conformidad con previsto en el artículo 23 de la Ley 20/1990, que están pendientes de compensación al momento de la fusión, podrá ser compensada por la sociedad de nueva creación resultante de la fusión con las cuotas íntegras positivas de los períodos impositivos que concluyan en los quince años inmediatos y sucesivos, contados desde la fecha en que se produjo la conclusión de período impositivo en que resultó la cuota negativa compensable en la sociedad fusionada.
Referencia normativa
Ley 20/1990, de 19 de diciembre, art. 24 - TRLIS RDLeg 4/2004 art. 80