Las cotizaciones a la seguridad social francesa no son deducibles de los rendimientos del trabajo declarados en España. El artículo 19 LIRPF limita la deducción de aportaciones obligatorias al sistema de seguridad social español únicamente. La DGT descarta la deductibilidad de cotizaciones sociales extranjeras, considerando que la deducción se vincula a la obligación legal de contribuir al sistema español, no a sistemas de terceros países. Esta conclusión se mantiene incluso en supuestos de residencia fiscal española con rentas obtenidas en el extranjero.
Hechos
Por motivo del cambio de residencia a Francia de la empresa donde trabajaba, el contribuyente se ausentó de España el 7 de marzo de 2017. Al parecer, en España quedaron su cónyuge y sus dos hijos.
Mediante escrito de 12 de enero de 2018, la empresa le comunicó la información para la declaración del impuesto sobre la renta del año 2017, en donde le indicaba que se le consideraba residente fiscal en España.
Cuestión planteada
Partiendo de que debe tributar en España por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, pregunta si la seguridad social que ha pagado en Francia es deducible de los rendimientos del trabajo que declarará en España.
Contestación
Con carácter previo, indicar que en la legislación interna española la residencia fiscal de las personas físicas se determina en virtud de lo dispuesto en el artículo 9 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, el cual, en su apartado 1, establece lo siguiente:
“1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.”
Según el mencionado precepto, una persona física será considerada residente fiscal en España, en un determinado período impositivo, en la medida en que concurra alguno de los criterios anteriormente expuestos, es decir, sobre la base de:
- la permanencia más de 183 días, durante el año natural, en territorio español, computándose, a tal efecto, las ausencias esporádicas, salvo que se acredite la residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
- que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Asimismo, la LIRPF establece una presunción, que admite prueba en contrario, de que el contribuyente tiene su residencia fiscal en España cuando, de conformidad con los criterios anteriores, resida habitualmente en España su cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.
En la medida en que se dé cualquiera de las circunstancias previstas en el artículo 9.1 de la LIRPF, el trabajador será considerado contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) y tributará en este impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF, sin perjuicio de las particularidades que, para cada tipo de renta, se establezcan en los Convenios para evitar la doble imposición que, en su caso, sean aplicables.
No obstante, si en aplicación de alguno de los criterios señalados en el artículo 9 de la LIRPF, el trabajador resultase ser residente fiscal en España y, al mismo tiempo, pudiera ser considerado residente en Francia, de acuerdo con su legislación interna, se produciría un conflicto de residencia entre los dos Estados. Dicho conflicto de residencia se resolvería de acuerdo con el artículo 4, apartado 2, del Convenio entre el Reino de España y la República Francesa a fin de evitar la doble imposición y de prevenir la evasión y el fraude fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, firmado en Madrid el 10 de octubre de 1995 (BOE de 12 de junio de 1997).
Señalado lo anterior, se procede a contestar bajo el planteamiento con el que se formula la consulta, esto es, que se trata de una persona física que, a efectos fiscales, es residente en España.
La determinación del rendimiento neto del trabajo se encuentra recogida en el artículo 19 de la LIRPF, donde se establece lo siguiente:
“1. El rendimiento neto del trabajo será el resultado de disminuir el rendimiento íntegro en el importe de los gastos deducibles.
2. Tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:
a) Las cotizaciones a la Seguridad Social o a mutualidades generales obligatorias de funcionarios.
(…).”
Por tanto, en relación con las cotizaciones a la Seguridad Social francesa, cabe indicar que, si, de acuerdo con la normativa vigente en la materia, la legislación de la Seguridad Social aplicable al trabajador resulta ser la francesa, debiendo cotizar a la Seguridad Social francesa por motivo del desarrollo de su trabajo por cuenta ajena en dicho país, y, estando, tales cotizaciones, vinculadas directamente a los rendimientos íntegros del trabajo obtenidos por su trabajo en el extranjero y sujetos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a declarar por el trabajador, tendrían la consideración de gasto deducible para la determinación del rendimiento neto del trabajo.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 19