Las retribuciones satisfechas por la entidad a mediadores se califican como rendimientos del trabajo conforme al artículo 16.1 del TRLIRPF, al derivar del trabajo personal del perceptor sin que este ordene por cuenta propia medios de producción o recursos humanos. Queda descartada la aplicación del artículo 16.2.i) del TRLIRPF (actividades humanitarias o de asistencia social en entidades sin ánimo de lucro) por no concurrir los requisitos materiales exigidos para tal calificación.
Hechos
La entidad consultante es una fundación de derecho privado creada para la solución extrajudicial de conflictos laborales. Satisface una determinada cantidad de dinero a los mediadores por cada mediación en que intervienen.
Cuestión planteada
Calificación de los rendimientos satisfechos.
Contestación
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:
La presente contestación se ha formulado con arreglo a la normativa vigente en la actualidad, es decir, la resultante del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en adelante TRLIRPF, y del Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto), por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en adelante RIRPF.
Según establece el artículo 16.1 del TRLIRPF “se considerarán rendimientos del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven directa o indirectamente del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.
De acuerdo con esta definición, las retribuciones percibidas, de la entidad consultante, por los mediadores deberán calificarse, con carácter general y a los efectos de este Impuesto, como rendimientos del trabajo, al derivar del trabajo personal del perceptor.
Esta regla general tiene, como se desprende de la definición citada anteriormente, una excepción, que se aplicará cuando el perceptor de las retribuciones ordene por cuenta propia medios de producción o recursos humanos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, en cuyo caso, las percepciones obtenidas se calificarán, a efectos de este Impuesto, como rendimientos de actividad económica. Excepción que según se desprende de la consulta no opera en el presente caso.
Por lo que se refiere a la posibilidad apuntada por la entidad consultante de calificar estas retribuciones como rendimientos del trabajo en virtud del artículo 16.2.i) del TRLIRPF, el cual establece que “en todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo (…) las retribuciones percibidas por quienes colaboren en actividades humanitarias o de asistencia social promovidas por entidades sin animo de lucro”, debemos descartar dicha calificación en virtud del informe emitido, a solicitud de esta Dirección General, por la Secretaría General Técnica del Ministerio de Asuntos Sociales de 23 de junio de 1995 en el que se considera que, en base a la normativa estatal y autonómica sobre la materia y a la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, debe entenderse por asistencia social "el conjunto de acciones y actividades desarrolladas por el Sector Público o por Entidades o personas privadas fuera del marco de la Seguridad Social, destinando medios económicos, personales u organizatorios a atender, fundamentalmente, estados de necesidad y otras carencias de determinados colectivos (ancianos, menores y jóvenes, minorías étnicas, drogadictos, refugiados y asilados, etc.) u otras personas en estado de necesidad, marginación o riesgo social".
Impuesto sobre el Valor Añadido:
Primero.- La entidad consultante es una Fundación de derecho privado creada para la solución extrajudicial de conflictos laborales, mediante un Acuerdo Interprofesional entre las Uniones Sindicales de Madrid y la Confederación empresarial de Madrid. A esta entidad pueden acceder las organizaciones firmantes, los comités de empresa y delegados de personal, las secciones sindicales, las empresas, los trabajadores por cuenta ajena legitimados para ello, las asociaciones empresariales y los sindicatos.
Los procedimientos de la entidad consultante se desarrollan a través de la intervención de mediadores y árbitros designados por cada una de las organizaciones firmantes del Acuerdo Interprofesional.
Los mediadores designados son personas físicas, empleados por cuenta ajena, por las Asociaciones y organizaciones empresariales asociadas. Como contraprestación de los servicios de mediación, el consultante les abona a ellos directamente y por cada una de las mediaciones en que intervienen, una determinada cantidad de dinero.
Segundo.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Por su parte, el artículo 5, apartado uno, letra a) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que, a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de dicho artículo.
El artículo 5, apartado dos, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, preceptúa lo siguiente:
"Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas”.
Asimismo, el artículo 11, apartado dos 1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que, en particular, se consideran prestación de servicios el ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio.
Por consiguiente, el ejercicio con carácter independiente de la actividad de árbitro o mediador en la resolución de litigios de carácter laboral tiene la consideración de prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Tercero.- El artículo 7, número 5º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que no estarán sujetos al citado tributo los servicios prestados por personas físicas en régimen de dependencia derivado de relaciones administrativas o laborales, incluidas en estas últimas las de carácter especial.
En cuanto al concepto de relación laboral, el Estatuto de Trabajadores, en ausencia de forma escrita, ha establecido una presunción a favor de la existencia de contrato de trabajo. A través de numerosas resoluciones judiciales se han señalado y valorado los elementos que sirven para reconocer la existencia de una relación laboral, y su diferenciación con otras figuras afines. Estos elementos son los siguientes:
1. Dependencia. Se trata de un elemento que no se entiende como una subordinación rigurosa del trabajador al empresario, sino que para apreciarla basta que aquél se encuentre comprendido en el círculo organicista, rector y disciplinario de la empresa por cuya cuenta trabaja (Sentencia del Tribunal Supremo de 22 de octubre de 1983).
Constituyen factores que reflejan la existencia de una relación de dependencia:
- La inserción dentro del esquema jerárquico de la empresa, debiendo el trabajador cumplir las órdenes, mandatos y directrices que se le impongan.
- La subordinación a la persona o personas que tengan facultades de mando.
- El sometimiento a las normas disciplinarias correspondientes.
2. Ajenidad. Mediante este concepto se indica que los servicios se prestan por el trabajador a otro que es el empresario. Se sostienen diferentes criterios para apreciarla:
- Ajenidad en los frutos: Revela que lo esencial y definitorio del contrato de trabajo por cuenta ajena está en que los frutos, desde el momento mismo de la producción, pertenecen a otra persona, nunca al trabajador.
- Ajenidad en los riesgos. Quizá sea la acepción más generalizada, doctrinal y jurisprudencialmente.
Desde esta perspectiva, en el trabajo por cuenta ajena se exigen tres características esenciales:
- Que el coste del trabajo corra a cargo del empresario.
- Que el fruto o resultado del trabajo se incorpore al patrimonio del empresario.
- Que sobre el empresario recaiga el resultado económico favorable o adverso, sin que el trabajador se vea afectado por el mismo, no exista participación suya en el riesgo económico.
3. Carácter personalísimo. La efectiva y personal concreción del sujeto que va a efectuar la prestación laboral constituye un dato distintivo de la presencia de una relación laboral. La jurisprudencia sostiene que se trata de una obligación personalísima, que no puede ser transferida a un tercero, socio, colaborador o empleado no ligado al empresario por ningún vínculo jurídico (Sentencia del Tribunal Supremo de 19 de marzo de 1983).
4. Retribución Constituye un elemento imprescindible para que se presuma la existencia del contrato que la actividad se preste a cambio de una retribución del empresario, cualquiera que sea su forma. La ley reconoce condición de trabajador sólo a las personas cuyos servicios, voluntariamente prestados a otra, natural o jurídica, sean retribuidos por ésta (Sentencia del Tribunal Supremo de 27 de junio de 1984).
5. Otras circunstancias
a) Exclusividad: No constituye una nota necesaria, siempre que no medie pacto de plena dedicación, ni el otro trabajo implique concurrencia desleal. De otra parte, la cláusula de exclusividad, mantenida un largo periodo de tiempo y concebida en términos estrictos, refuerza el carácter laboral de la prestación de dependencia de un lazo de subordinación entre las partes.
b) Asiduidad: La jurisprudencia ha declarado que esta nota supone sólo un indicio que revela la existencia de una relación laboral.
c) Jornada y horario de trabajo: Con criterio no unánime se ha considerado que el cumplimiento de un tiempo preciso y determinado de trabajo permite afirmar el carácter laboral de la relación, mientras que en otras ocasiones de ha interpretado que la existencia de un contrato de trabajo es independiente del sometimiento a horario.
d) Lugar de trabajo: La existencia de contrato de trabajo es independiente del lugar de la prestación, si bien la jurisprudencia lo considera como un elemento probatorio más.
Sin embargo, en relación con las profesiones liberales, la exclusión de la relación laboral se produce aunque concurran algunos factores que pudieran asemejarla a aquélla. Es posible excluir la relación laboral incluso cuando los profesionales se encuentren en situaciones consideradas como de subordinación. Tal sucede con el profesional que presta sus servicios en una entidad con gran autonomía (Sentencia del Tribunal Central de Trabajo de 30 de abril de 1983), pero no si carece de ésta (Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Granada de 8 de enero de 1991).
Por el contrario, se considera relación laboral cuando se presta asesoramiento jurídico gratuito a los clientes de una entidad, dentro del ámbito de organización y dirección de ésta, en sus locales y sometido a horario fijo, a cambio de una remuneración mensual fija (Sentencia del Tribunal Central de Trabajo de 23 de diciembre de 1986).
Por otra parte, la prestación de servicios para otro, puede instrumentarse a través de otros tipos de contrato sin que entre las partes se cree una relación laboral. Existen figuras tales como el contrato de ejecución de obra y el de arrendamiento de servicios, que se salen fuera del concepto de contrato laboral.
De la documentación que ofrece el escrito de consulta, puede afirmarse que la actividad de los mediadores en lo que se refiere a la resolución de conflictos de carácter laboral carece de los elementos necesarios para calificarla como relación laboral. No existe, en principio, el elemento de dependencia del mediador respecto a la entidad consultante que satisface una retribución por los servicios de mediación que se prestan. Es discutible la ausencia de riesgo por parte del mediador. Finalmente, la retribución de los servicios del mediador en los litigios no la satisface el empleador, sino la entidad consultante.
Lo anterior no es obstáculo a que el mediador tenga la condición de trabajador por cuenta ajena de una empresa determinada, de forma que una parte de sus actividades se califiquen como de relación laboral dependiente no sujeta al Impuesto sobre el valor Añadido (art.7.5º de la Ley 37/1992).
En todo caso, la actividad de los mediadores en lo que se refiere a la resolución de conflictos de carácter laboral, debe calificarse como prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido (art. 11 de la Ley 37/1992).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RDLeg 3/2004, Arts. 16-1, 16-2.i) , 25