Los rendimientos del FOGASA se califican como rendimientos del trabajo y, pese a la regla general de imputación al período de exigibilidad, resulta de aplicación el artículo 14.2.b) LIRPF que permite imputarlos al ejercicio en que fueron exigibles (no al de percepción en junio 2011) mediante autoliquidaciones complementarias sin sanción ni intereses, siempre que concurran circunstancias justificadas no imputables al contribuyente. Cuando el pago percibido es inferior a lo adeudado y no consta desglose anual, debe practicarse imputación proporcional a cada ejercicio según su participación en el total de la cantidad adeudada.
Hechos
En junio de 2011, el consultante ha recibido una transferencia del Fondo de Garantía Salarial (FOGASA) correspondiente a salarios no cobrados durante 2008 y 2009. El importe percibido es inferior a los salarios adeudados al consultante, sin que en el certificado que le han expedido, se especifique el importe que corresponde a cada ejercicio.
Cuestión planteada
Imputación temporal de los rendimientos percibidos del FOGASA.
Contestación
Como regla general, los rendimientos del trabajo (calificación que procede en este supuesto) se imputan al período impositivo en que son exigibles por el perceptor. Ahora bien, junto con esta regla general, la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de la leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), recoge, en su artículo 14.2.b), una regla especial de imputación temporal, que establece lo siguiente:
b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputaran a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto."
Por aplicación de la regla especial del artículo 14.2 b) de la LIRPF, el consultante, a partir del momento en que ha percibido el pago del FOGASA, en junio de 2011, deberá declarar tales rendimientos del trabajo, imputándolos al correspondiente período de su exigibilidad (años 2008 y 2009), presentando las correspondientes autoliquidaciones complementarias en el plazo existente entre la fecha en que ha percibido los rendimientos y el final del inmediato siguiente plazo de declaración del IRPF (en este caso, la fecha en que finalice el plazo de declaración por el período impositivo 2011), sin sanción ni intereses ni recargos.
En el presente caso, en que el pago único percibido del FOGASA es inferior a lo adeudado al consultante, por aplicación de los límites previstos en la normativa, y no se especifica las cantidades que corresponden a cada uno de los años, el consultante, en las declaraciones complementarias, deberá imputar los rendimientos percibidos a cada ejercicio según la cantidad que proporcionalmente corresponda a la cantidad adeudada en cada año respecto al total de la misma.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 14.