Las prestaciones por jubilación percibidas en forma de capital derivadas de contratos de seguro colectivo constituyen rendimientos del trabajo integrables en la base imponible por el importe que exceda de contribuciones imputadas fiscalmente y aportaciones del trabajador. La reducción del 40% del régimen transitorio es aplicable únicamente cuando concurran los requisitos temporales y materiales establecidos: contingencia acaecida antes del 1 de enero de 2007 (o después con póliza contratada antes del 20 de enero de 2006, limitada a primas hasta esa fecha), percepción en el ejercicio de la contingencia o en los dos siguientes (con ampliación a ocho ejercicios para contingencias 2011-2014, o hasta 31 de diciembre de 2018 para anteriores a 2010), siendo la reducción aplicable al régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006. La imputación temporal de la prestación se realiza en el ejercicio en que se percibe el capital, sin prorrateo entre ejercicios.
Hechos
El consultante se jubiló en 2012 y percibe en 2016 la prestación en forma de capital de un seguro colectivo contratado por la empresa para instrumentar los compromisos por pensiones exteriorizados en 2001 y cuyas primas son anteriores a 31 de diciembre de 2006.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal correspondiente a la prestación por jubilación percibida, en forma de capital; en particular:
1. Aplicación de la reducción del 40 por 100 prevista en el régimen transitorio.
2. Imputación temporal.
Contestación
PRIMERA CUESTIÓN:
El artículo 17.2.a).5ª de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre) establece que, en todo caso, tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
“5.ª… las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador.”
Por tanto, la cantidad percibida del contrato de seguro se integrará en la base imponible como rendimientos del trabajo.
Por lo que se refiere a la reducción para prestaciones derivadas de seguros colectivos que instrumentan compromisos por pensiones, la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006 regula un régimen transitorio aplicable a estas prestaciones de la siguiente forma:
“1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2007, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006.
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir de 1 de enero de 2007 correspondientes a seguros colectivos contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006, podrá aplicarse el régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006. Este régimen será sólo aplicable a la parte de la prestación correspondiente a las primas satisfechas hasta 31 de diciembre de 2006, así como las primas ordinarias previstas en la póliza original satisfechas con posterioridad a esta fecha.
(…)
3. El régimen transitorio previsto en esta disposición únicamente podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas en el ejercicio en el que acaezca la contingencia correspondiente, o en los dos ejercicios siguientes.
No obstante, en el caso de contingencias acaecidas en los ejercicios 2011 a 2014, el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta la finalización del octavo ejercicio siguiente a aquel en el que acaeció la contingencia correspondiente. En el caso de contingencias acaecidas en los ejercicios 2010 o anteriores, el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta el 31 de diciembre de 2018.”
A este respecto, el régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006 calificaba igualmente estas prestaciones de rendimientos del trabajo y, de acuerdo con el artículo 94 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, los contribuyentes podían aplicar un porcentaje de reducción cuando la prestación se percibía en forma de capital. Así, en los seguros de vida cuyas primas no hubieran sido imputadas fiscalmente al trabajador, se podía aplicar una reducción del 40 por ciento a las prestaciones por jubilación percibidas en forma de capital correspondientes a primas satisfechas con más de dos años de antelación a la fecha de percepción.
Según la información suministrada por el consultante, el seguro fue contratado en 2001, todas las primas son anteriores a 31 de diciembre de 2006 y no se imputaron fiscalmente a los trabajadores. En ese caso, resultará de aplicación la reducción prevista en la citada disposición transitoria undécima, siempre que se perciba en el plazo señalado en el apartado 3.
SEGUNDA CUESTIÓN:
La regla general de imputación temporal contenida en el art. 14.1.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE 29 de noviembre), establece:
“a) Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor.”
Por otra parte, hay que tener en cuenta lo establecido en la Ley 50/1980, de 8 de octubre, del contrato de seguro (BOE de 17 de octubre); en particular:
Artículo 1.- “El contrato de seguro es aquél por el que el asegurador se obliga, mediante el cobro de una prima y para el caso de que se produzca el evento cuyo riesgo es objeto de cobertura a indemnizar, dentro de los límites pactados, el daño producido al asegurado o a satisfacer un capital, una renta u otras prestaciones convenidas.”
Artículo 16.- “El tomador del seguro o el asegurado o el beneficiario deberán comunicar al asegurador el acaecimiento del siniestro.”
Articulo 18.- “El asegurador está obligado a satisfacer la indemnización al término de las investigaciones y peritaciones necesarias para establecer la existencia del siniestro y, en su caso, el importe de los daños que resulten del mismo.”
De acuerdo con los preceptos mencionados, cabe señalar que las prestaciones derivadas de contratos de seguro que sean generadores de rendimientos del trabajo o capital mobiliario se imputarán al período impositivo correspondiente al momento en que, una vez acaecida la contingencia cubierta en el contrato de seguro y comunicada a la entidad aseguradora, la prestación resulte exigible por el beneficiario del seguro; dicha exigibilidad debe valorarse atendiendo a lo previsto en la normativa de seguros mencionada.
Por tanto, la prestación derivada del seguro deberá imputarse al período impositivo en que se reconozca el derecho a su percepción, que previsiblemente habrá sido 2016.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 art. 14-1-a, 17-2-a-5, DT11
Ley 50/1980 art. 1, 16, 18