La base imponible de un servicio de transporte se calcula únicamente sobre la porción del trayecto que transcurra dentro del ámbito espacial del IVA español (territorio peninsular, Baleares, islas adyacentes, mar territorial hasta doce millas náuticas y espacio aéreo correspondiente). Los recorridos que atraviesan aguas internacionales o territorios excluidos (Canarias, Ceuta, Melilla) deben prorratarse excluyendo la distancia ajena al territorio de aplicación del impuesto, conforme a lo establecido en los artículos 3 y 70.1.2º LIVA y desarrollado en la Resolución 3/2004.
Hechos
Una línea marítima de transporte de pasajeros y mercancías, realiza servicios regulares entre los puertos de Alcudia (isla de Mallorca) y Ciudadela (isla de Menorca). Según señala el consultante, las aguas territoriales de ambas islas se superponen, transcurriendo toda la ruta dentro del límite de doce millas náuticas que corresponde a dichas aguas territoriales.
Cuestión planteada
Forma de calcular la Base Imponible del Impuesto para dicho trayecto.
Contestación
1. - El artículo 70, apartado uno, número 2º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), declara que se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios de transporte, distintos a los referidos en el artículo 72 de dicha Ley, por la parte de trayecto que transcurra en el mismo, tal y como éste se define en el artículo 3 de la citada Ley.
El ámbito espacial de aplicación del Impuesto, según el artículo 3, apartado uno de la Ley 37/1992, incluye las islas adyacentes y el mar territorial hasta el límite de doce millas náuticas, disponiendo lo siguiente:
“Uno. El ámbito espacial de aplicación del Impuesto es el territorio español, determinado según las previsiones del apartado siguiente, incluyendo en él las islas adyacentes, el mar territorial hasta el límite de doce millas náuticas, definido en el artículo 3º de la Ley 10/1977, de 4 de enero, y el espacio aéreo correspondiente a dicho ámbito
Dos. A los efectos de esta Ley, se entenderá por:
1º. "Estado miembro", "Territorio de un Estado miembro" o "interior del país", el ámbito de aplicación del Tratado constitutivo de la Comunidad Económica Europea definido en el mismo, para cada Estado miembro, con las siguientes exclusiones:
a) En la República Federal de Alemania, la Isla de Helgoland y el territorio de Büsingen; en el Reino de España, Ceuta y Melilla y en la República Italiana, Livigno, Campione d'Italia y las aguas nacionales del lago de Lugano, en cuanto territorios no comprendidos en la Unión Aduanera.
b) En el Reino de España, Canarias; en la República Francesa, los Departamentos de ultramar y en la República Helénica, Monte Athos, en cuanto territorios excluidos de la armonización de los impuestos sobre el volumen de negocios.
2º. "Comunidad" y "territorio de la Comunidad", el conjunto de los territorios que constituyen el "interior del país" para cada Estado miembro, según el número anterior.
3º. "Territorio tercero" y "país tercero", cualquier territorio distinto de los definidos como "interior del país" en el número 1º anterior.”
Conforme a estos artículos Ceuta y Melilla así como las Islas Canarias se consideran territorios terceros a efectos del Impuesto.
2.- Los recorridos entre diferentes puntos del territorio peninsular español y las Islas Baleares que se integran en el ámbito espacial del Impuesto sobre el Valor Añadido, comprenden algunas distancias que están excluidas del referido ámbito espacial, según la definición expuesta en el apartado anterior.
A tal efecto, la Dirección General de Tributos dictó la Resolución 3/2004, de 21 de julio, (BOE de 4 de agosto) por la que se determina, para distintos trayectos, la parte del trayecto de un transporte entre la Península y las Islas Baleares que se entendía comprendida en el ámbito territorial del Impuesto sobre el Valor Añadido. Entre los trayectos recogidos en dicha Resolución no se encontraba la línea marítima entre Alcudia y Ciudadela, objeto de consulta.
3.- Al objeto de definir el límite de las doce millas náuticas que delimita el ámbito espacial de aplicación del Impuesto, la Ley 10/1977, de 4 de enero, sobre Mar Territorial, (BOE de 8 de enero) define:
“Artículo 1.
La soberanía del Estado español se extiende, fuera de su territorio y de sus aguas interiores, al mar territorial adyacente a sus costas, delimitado de conformidad con lo preceptuado en los artículos siguientes.
Dicha soberanía se ejerce, de conformidad con el Derecho Internacional, sobre la columna de agua, el lecho, subsuelo y los recursos de ese mar, así como el espacio aéreo suprayacente.
Artículo 2.
El límite interior del mar territorial viene determinado por la línea de la bajamar escorada y, en su caso, por las líneas de base rectas que sean establecidas por el Gobierno.
Artículo 3.
El límite exterior del mar territorial estará determinado por una línea trazada de modo que los puntos que la constituyen se encuentren a una distancia de doce millas náuticas de los puntos más próximos de las líneas de base a que se refiere el artículo anterior.
(…)
DISPOSICIÓN TRANSITORIA.
Las líneas de base rectas establecidas por el decreto que desarrolla la Ley veinte/mil novecientos sesenta y siete, de ocho de abril, constituirán el límite interior del mar territorial, conforme al artículo 2 de la presente Ley, en tanto el Gobierno no haga uso de la facultad que le confiere dicho artículo.”.
4.- A su vez, el Real Decreto 2510/1977, de 5 de agosto, sobre trazado de líneas de base rectas en desarrollo de la Ley 20/1967, de 8 de abril, sobre extensión de las aguas jurisdiccionales españolas a 12 millas, a efectos de pesca, señala:
“La Ley número 20/1967, de 8 de abril, extendió a doce millas, a efectos de pesca, las aguas jurisdiccionales españolas. En virtud de lo dispuesto en el artículo segundo, la línea de base, a partir de la cual se mide la anchura de la zona, venía definida por la línea de bajamar escorada, a lo largo
de todas las costas de soberanía española, pero el propio artículo autorizaba al Gobierno para acordar el trazado de líneas de base rectas que unan los puntos apropiados en la costa, de conformidad con las normas internacionales aplicables, para aquellos lugares que lo estime oportuno. También se establecía en el mismo artículo que si la distancia entre las líneas de bajamar de los puntos naturales de entrada o abra de una bahía no excede de veinticuatro millas, la línea recta que los une será considerada como línea de base, siendo aguas interiores las comprendidas entre dicha línea y la costa.
En el Boletín Oficial del Estado número 77/1976, de 30 de marzo, que publicó el Decreto número 627/1976, de 5 de marzo, sobre trazado de líneas de base rectas, se observaron ciertos errores de transcripción de las situaciones señaladas para el mencionado trazado. Por este motivo se llevó a cabo en el Instituto Hidrográfico de la Marina una revisión de las Cartas Náuticas utilizadas para la redacción del citado Decreto, que dio por resultado el encontrar ciertas omisiones, errores de toponimia y de algunas coordenadas geográficas.
En su virtud, se hace necesario rectificar el Decreto número 627/1976, de 5 de marzo, y a propuesta del Ministro de Defensa y de conformidad con los Ministros de Asuntos Exteriores, Industria y Comercio, y previa deliberación del Consejo de Ministros en su reunión del día 5 de agosto de 1977, dispongo:
Artículo 1.
Las líneas de base rectas para la delimitación de las aguas jurisdiccionales españolas, a que se refiere el artículo segundo de la Ley número 20/1977, de 8 de abril, serán las siguientes:”
Dicho Real Decreto indica a continuación las líneas de base actualizadas del litoral español e islas Baleares, entre las que señala como líneas de base las que afectan al contenido de la consulta: Islas Baleares: Islas de Mallorca y Cabrera, de Cabo Formentor a Cabo de Freu e Isla de Menorca, de Cabo Dartuch a Cabo Binicous, con expresión de sus respectivas latitudes y longitudes, de forma que, cabe concluir que, en este extremo, existe total concordancia con lo reseñado en la documentación aportada por el consultante.
5.- En consecuencia, este Centro Directivo le informa que la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido en las prestaciones de servicios de transporte en la línea marítima de transporte de pasajeros y mercancías entre los puertos de Alcudia (isla de Mallorca) y Ciudadela (isla de Menorca), objeto de consulta, estará constituida por la parte de la contraprestación correspondiente a la porción del trayecto realizada en el ámbito territorial del citado Impuesto, definido en el artículo 3 de la Ley 37/1992.
Por lo tanto, si, tal como se expresa en la documentación que acompaña el escrito de consulta, el recorrido de dicha línea marítima transcurre en su totalidad dentro del ámbito espacial de aplicación del Impuesto, incluyendo en él el mar territorial hasta el límite de doce millas náuticas, definido en el artículo 3º de la Ley 10/1977, la base imponible del Impuesto será el importe total de la contraprestación de los servicios de transporte objeto de consulta.
6. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 3 -70, uno, 2º