La escisión parcial puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII, título VII del TRLIS siempre que: (i) el patrimonio segregado esté constituido por participaciones que confieran mayoría de derechos de voto en la entidad adquirida; (ii) el patrimonio permanente en la escindida mantenga participaciones mayoritarias en otra u otras entidades o una rama de actividad; (iii) se cumpla el requisito de atribución de valores a los socios en proporción a sus participaciones. La DGT confirma que la operación descrita reúne estos requisitos y, por tanto, es susceptible de aplicación del régimen especial con neutralidad fiscal.
Hechos
La entidad consultante se dedica actualmente a dos actividades claramente diferenciadas: por un lado a la actividad inmobiliaria, mediante la promoción y compraventa de edificaciones y de terrenos y también del alquiler de inmuebles, disponiendo en su activo de un importante parque inmobiliario, y por otro lado, gestiona activamente su participación en el capital de una sociedad industrial la entidad Z, participación que alcanza el 69%, dedicándose dicha sociedad a la fabricación y comercialización a nivel mundial de piezas para el automóvil. El 31% restante es propiedad de la sociedad R, que gestiona dicha participación de forma activa siendo su única actividad la de compraventa y gestión de valores mobiliarios. La sociedad R está participada íntegramente de forma indirecta por la persona física C.
La entidad Z es la matriz de un importante grupo de empresas situada en Europa y América, Estados Unidos, México y Brasil.
La entidad consultante está participada por seis sociedades holdings cuyo principal accionista es cada uno de los seis hermanos que componen el grupo familiar, quedando un porcentaje elevado directamente en manos de la persona física C, su esposa y sus hijos.
Se pretende realizar una operación de reestructuración consistente en la realización de una operación de escisión parcial financiera en virtud de la cual se segregaría la participación que la entidad consultante posee en el capital social de la entidad Z y se aportaría a la sociedad ya existente R que pasaría a ser su accionista única.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-La empresa industrial Z quiere potenciar una fase de crecimiento en países con ciertos riesgos, por lo que necesitará contar con una financiación adicional y desvincular los riesgos que van a asumirse por dicha actividad industrial de la actividad inmobiliaria.
-Llevar a cabo una gestión separada del negocio inmobiliario de la del negocio industrial mucho más especializada.
-Buscar socios para ambas actividades, especialmente en el Grupo Industrial, pudiendo ser que dicha conveniencia se convierta en una necesidad.
-Planificar la sucesión futura y facilitar el relevo generacional, evitando futuros conflictos entre los hijos en la toma de decisiones.
-Simplificar el control de las actividades empresariales de la familia para que pueda haber una visión común sobre el futuro de las mismas.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1ºc) del TRLIS, considera escisión, la operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social de estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.”
A tales efectos, con arreglo a lo establecido en el apartado 4 del mismo artículo 83 del TRLIS, se entenderá por rama de actividad “el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan”.
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva el patrimonio segregado debe estar constituido por participaciones mayoritarias en una o varias entidades. Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en sede de la entidad escindida esté constituido al menos por participaciones mayoritarias en otra u otras entidades, o bien por una rama de actividad. Cumpliéndose esta circunstancia, la operación de escisión financiera planteada podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Estas circunstancias parecen cumplirse en el caso concreto planteado, puesto que la entidad consultante va a proceder a la escisión del 69% de su participación en la entidad Z y por otra parte, la entidad escindida consultante mantendrá en su patrimonio la actividad consistente en la actividad inmobiliaria, mediante la promoción y compraventa de edificaciones y terrenos y alquiler de inmuebles.
En consecuencia, la operación de escisión financiera planteada podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de escisión financiera parcial proyectada se realiza con los objetivos de desvincular los riesgos que van a asumirse por la actividad industrial de la entidad Z de la actividad inmobiliaria, llevar a cabo una gestión separada del negocio inmobiliario del negocio industrial, buscar socios para ambas actividades especialmente en el Grupo Industrial y planificar la sucesión futura y facilitar el relevo generacional evitando conflictos en la toma de decisiones y simplificando el control de las actividades empresariales de la Familia mencionada. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, art:83.2.1ºc) y 96.2