Los premios a obras artísticas en concursos constituyen rendimientos del trabajo derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas (art. 17.2.d LIRPF), siempre que se ceda el derecho a su explotación. Cuando esa cesión implique la ordenación por cuenta propia de medios de producción o recursos humanos, se califican como rendimientos de actividades económicas. En ambos casos resultan sometidos a retención o ingreso a cuenta, al no ampararse en la exención del artículo 7.l) LIRPF para premios de concursos públicos.
Hechos
El Conjunto Arqueológico Madinat al-Zahra, servicio sin personalidad jurídica propia dependiente de la Consejería de Cultura de la Junta de Andalucía (CIF S4111001F), convoca anualmente un concurso con temática relacionada con Madinat al-Zahra. Cada año la convocatoria ha versado sobre una determinada modalidad artística (fotografía en 2002; dibujo y pintura en 2003; comic en 2004; carteles en 2005; cortometrajes en 2006; de nuevo fotografía en 2007). Dependiendo de las características de la modalidad artística, se modifican algunas de las bases de la convocatoria y los tipos de premios. En algún caso (dibujo y pintura), al ser las obras únicas, la propiedad de la obras premiadas pasa a ser del Conjunto Arqueológico; en otros, aunque también la propiedad pase a ser del Conjunto, eso no excluye, dadas las características de las obras (fotografía, cortometrajes), que el autor no pueda reproducirlas. En cuanto a los premios, unas veces sólo han sido en metálico, pero otras -caso del concurso de 2007, de fotografía- hay una modalidad general, en metálico, y otra para escolares, a los que se les entrega material fotográfico.
Cuestión planteada
Sometimiento a retención del importe de los premios.
Contestación
Al no tratarse de premios amparados por la exención recogida en el artículo 7.l) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), para poder determinar su sometimiento a retención o ingreso a cuenta resulta necesario como paso previo proceder a su calificación. El hecho de que los premios se otorguen a una obra artística realizada por los participantes en el correspondiente concurso nos lleva a excluir su posible calificación como ganancia patrimonial, por lo que la cuestión planteada sólo puede abordarse desde la consideración del importe de los premios como rendimientos del trabajo o de actividades económicas.
El artículo 17.1 de la Ley del Impuesto define los rendimientos del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”. Por su parte, el apartado 2 del mismo artículo incluye una relación de rendimientos a los que otorga expresamente tal consideración (la de rendimientos del trabajo), entre los que incorpora (párrafo d) “los rendimientos derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación”. Consideración que se complementa con lo dispuesto en el apartado 3: “No obstante, cuando los rendimientos (...) supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, se calificarán como rendimientos de actividades económicas”.
Siguiendo con la transcripción normativa de preceptos que pueden determinar la calificación de estos premios, el artículo 95.2.b).1º del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), considera rendimientos profesionales los obtenidos por “los autores o traductores de obras, provenientes de la propiedad intelectual o industrial”.
Conforme con esta configuración normativa y teniendo en cuenta que los premios incorporan en sus bases la cesión de ciertos derechos de explotación de la obra premiada (derechos de comunicación pública: exposición pública, en el caso de artes plásticas, y proyección pública de los cortometrajes), con carácter general puede afirmarse que procederá su calificación como rendimientos del trabajo en cuanto su otorgamiento conlleva la cesión de esos derechos de la propiedad intelectual de la obra premiada. La única excepción vendría dada en el supuesto en que la participación en el premio se realizará en el ámbito del ejercicio de una actividad económica que viniera realizando el premiado, en cuyo caso procedería su calificación como rendimientos de actividades profesionales.
Una vez establecida su calificación tributaria, por lo que respecta al sometimiento a retención del importe de estos premios, en cuanto se trata de rentas sujetas a tal obligación (artículo 75 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas) y ser satisfechas por un obligado a retener, la misma se practicará conforme a lo dispuesto en los artículos 80 y 95.1 del mismo Reglamento, en función de su calificación como rendimientos del trabajo o de actividades profesionales:
“Artículo 80.
1. La retención a practicar sobre los rendimientos del trabajo será el resultado de aplicar a la cuantía total de las retribuciones que se satisfagan o abonen, el tipo de retención que corresponda de los siguientes:
(...).
4.º El 15 por ciento para los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares, o derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación.
(…).
2. Cuando se trate de rendimientos del trabajo obtenidos en Ceuta y Melilla que se beneficien de la deducción prevista en el artículo 68.4 de la Ley del Impuesto, se dividirán por dos:
a) El tipo previo de retención expresado con dos decimales a que se refiere el artículo 86.1 de este Reglamento, redondeándose el resultado al entero más próximo en la forma prevista en dicho artículo.
b) Los tipos de retención previstos en los números 3.º, 4.º y 5.º del apartado anterior”.
“Artículo 95.
1. Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.
No obstante, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, el tipo de retención será del 7 por ciento en el período impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades.
Para la aplicación del tipo de retención previsto en el párrafo anterior, los contribuyentes deberán comunicar al pagador de los rendimientos la concurrencia de dicha circunstancia, quedando obligado el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.
(...).
Estos porcentajes se dividirán por dos cuando los rendimientos tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 68.4 de la Ley del Impuesto”.
Respecto a los premios en especie (material fotográfico), son válidas las consideraciones anteriores en lo que se refiere a su calificación con la única particularidad de que al ser en especie operará el ingreso a cuenta, cuya cuantía se determinará según lo dispuesto en los artículos 102.1 y 104 del Reglamento del Impuesto, que respectivamente establecen lo siguiente:
Artículo 102.1 “La cuantía del ingreso a cuenta que corresponda realizar por las retribuciones (del trabajo) satisfechas en especie se calculará aplicando a su valor, determinado conforme a las reglas del artículo 43.1 de la Ley del Impuesto, y mediante la aplicación, en su caso, del procedimiento previsto en la disposición adicional segunda de este Reglamento, el tipo que corresponda de los previstos en el artículo 80 de este Reglamento”.
Artículo 104. “La cuantía del ingreso a cuenta que corresponda realizar por las retribuciones (de actividades económicas) satisfechas en especie se calculará aplicando a su valor de mercado el porcentaje que resulte de lo dispuesto en la sección 3.ª del capítulo II anterior”.
Finalmente, en cuanto a la inclusión en el modelo 190 (Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos del trabajo, de determinadas actividades económicas, premios y determinadas imputaciones de renta. Resumen anual) de las retenciones e ingresos a cuenta practicados, las claves a cumplimentar serán las correspondientes a los conceptos resultantes de la calificación que proceda aplicar a los rendimientos según lo indicado en el contenido de esta contestación.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 17