La deducción por inversiones medioambientales en energía solar fotovoltaica se calcula sobre el precio de adquisición o coste de producción de los activos materiales nuevos del inmovilizado (paneles, inversores, estructuras, sistemas de transformación) que guarden relación directa con la función de aprovechamiento de energía solar. Cuando la inversión integra componentes sin finalidad ambiental, solo la parte identificable y acreditada correspondiente a los bienes que cumplen las condiciones (transformación en calor o electricidad) genera derecho a deducción al tipo del 4 %. Quedan excluidas las inversiones financiadas con subvenciones y los activos intangibles o de naturaleza no inmaterial.
Hechos
La entidad consultante tiene como fin explotar y promover centrales de producción eléctrica mediante el aprovechamiento de la energía solar.
En 2008 puso en funcionamiento una nueva planta solar fotovoltaica, para lo cual se realizaron en ese mismo año diferentes inversiones (inversores, seguidores, paneles, equipos de monitorización, contadores, estación meteorológica, …).
Para el funcionamiento de la nueva planta solar se deben colocar elementos inseparables que forman parte integrante de la misma. Estos elementos, además, se integran en el conjunto constructivo como un todo, de tal modo que sin ellos, la instalación fotovoltaica sería inexistente. Dichas inversiones complementarias son las realizadas en obra civil y en software de control de toda la planta, cuyo objeto exclusivo es la puesta en funcionamiento de instalaciones y equipos destinados al aprovechamiento de la energía proveniente del sol para su transformación en electricidad.
La entidad consultante considera así toda la planta como un activo nuevo, por lo que el precio de adquisición tomado para determinar la base de la deducción por inversiones medioambientales sería el valor necesario para la puesta en funcionamiento de la nueva planta, minorado dicho importe por la parte financiada con subvenciones.
Cuestión planteada
Indicación de las inversiones que se podrían incluir a efectos de la deducción por inversiones medioambientales a la hora de desarrollar una nueva instalación solar fotovoltaica, es decir, si se puede tomar como base el precio de adquisición de la planta como un todo o se deben incluir activos materiales exclusivamente.
Contestación
El artículo 39 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, dedicado a las deducciones por inversiones medioambientales, establece que:
“(…)
3. Asimismo, podrá deducirse de la cuota íntegra el 10 por ciento de las inversiones realizadas en bienes de activo material nuevos destinadas al aprovechamiento de fuentes de energías renovables consistentes en instalaciones y equipos con cualquiera de las finalidades que se citan a continuación:
a) Aprovechamiento de la energía proveniente del sol para su transformación en calor o electricidad.
(…)
4. La parte de la inversión financiada con subvenciones no dará derecho a deducción.”
En virtud de lo establecido en disposición adicional décima del TRLIS, introducida por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, el porcentaje de deducción será del 4 por ciento en los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2009.
La regulación de las deducciones por inversiones medioambientales se encuentra desarrollada en los artículos 33 a 38 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS), aprobado por el Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, estableciendo en su artículo 33 que:
“De acuerdo con lo establecido en el artículo 39 de la Ley del Impuesto, los sujetos pasivos podrán deducir de la cuota íntegra el 10 por ciento del importe de las inversiones realizadas en elementos patrimoniales del inmovilizado material destinados a la protección del medio ambiente, consistentes en:
(…)
b) Activos materiales nuevos destinados al aprovechamiento de fuentes de energías renovables consistentes en instalaciones y equipos con cualquiera de las finalidades definidas a continuación:
1.ª Aprovechamiento de la energía proveniente del sol para su transformación en calor o electricidad.
(…)”
Por su parte, en relación a la base de la deducción, el artículo 36 del RIS establece que:
“En los supuestos a que se refiere el artículo 33 de este Reglamento, la base de cálculo de la deducción será el precio de adquisición o coste de producción.
Cuando una inversión no tenga por objeto exclusivo alguna de las finalidades previstas en dicho artículo, una vez identificada la parte que guarde relación directa con la función protectora del medio ambiente, la deducción se aplicará sobre la porción del precio de adquisición o coste de producción que el sujeto pasivo acredite que se corresponde con las referidas finalidades.
En el caso de que las inversiones no tengan por objeto exclusivo alguna de las citadas finalidades, deberá poderse identificar la parte de éstas destinada a la protección del medio ambiente.
La parte de la inversión financiada con subvenciones no dará derecho a la deducción.”
De acuerdo con lo dispuesto en estos preceptos, sólo podrá aplicar la deducción el sujeto pasivo del Impuesto que haya realizado la inversión con la finalidad de aprovechar la energía proveniente del sol para la transformación en calor o electricidad.
En la medida en que la inversión realizada por la entidad consultante responda a los requisitos que plantea el TRLIS y el RIS a este respecto, podrá aplicar la presente deducción. A este respecto, la base de cálculo de la deducción habrá de tener en cuenta el precio de adquisición o coste de producción de las inversiones o parte de las mismas que tengan por objeto las finalidades comentadas, teniendo en cuenta que el artículo 33 del RIS concreta que dichas inversiones han de realizarse en elementos patrimoniales del inmovilizado material consistentes en activos materiales nuevos consistentes en instalaciones y equipos.
Por tanto, podrá aplicarse esta deducción sobre el importe de las inversiones realizadas en instalaciones y equipos con la finalidad, en este caso, del aprovechamiento de la energía proveniente del sol para su transformación en electricidad. En este sentido, el Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, define las instalaciones técnicas como “unidades complejas de uso especializado en el proceso productivo, que comprenden: edificaciones, maquinaria, material, piezas o elementos, incluidos los sistemas informáticos que, aun siendo separables por naturaleza, están ligados de forma definitiva para su funcionamiento y sometidos al mismo ritmo de amortización” y otras instalaciones como “conjunto de elementos ligados de forma definitiva, para su funcionamiento, y sometidos al mismo ritmo de amortización”, distintos de las instalaciones técnicas.
Por tanto, serán las inversiones que formen parte de instalaciones y equipos nuevos, incorporadas en el valor de los mismos, y reuniendo los requisitos planteados, las que conformen, en los términos del artículo 36 del RIS, la base de cálculo de la deducción en el caso planteado, estimándose que en una planta con las características descritas habrán de considerarse estrictamente los elementos necesarios para su funcionamiento, sin que pueda tenerse en cuenta todo aquello que no esté directamente relacionado con el proceso aprovechamiento de la energía proveniente del sol para su transformación en electricidad. En concreto, aquella parte de la obra civil intrínsecamente vinculada a la propia instalación destinada al aprovechamiento de energía solar, así como el software de control de la planta destinado a la puesta en funcionamiento de las instalaciones y equipos, en la medida en que, de acuerdo con el criterio contable anteriormente expuesto, formen parte de las instalaciones técnicas, otras instalaciones o equipos, igualmente formarán parte de la base de la deducción.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIS RD 1777/2004 art. 33 y 36
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 39