El régimen especial de escisión (art. 83 TRLIS) requiere que el patrimonio segregado constituya una rama de actividad—unidad económica autónoma capaz de funcionar por sus propios medios—y que la transmitente mantenga al menos una rama residual. La DGT descarta la aplicación del régimen cuando el conjunto patrimonial escindido (instalaciones fotovoltaicas, nave, participaciones) carece de organización empresarial diferenciada y autonomía operativa para desarrollar la actividad de manera independiente, excluyendo así la condición de unidad económica autónoma requerida.
Hechos
La entidad consultante, con un único socio, se dedica al comercio al por mayor de aparatos electrónicos. Dispone de una nave donde realiza su actividad. Es titular del 50 y 80% de dos entidades dedicadas a la promoción inmobiliaria. Ha suscrito un contrato de compraventa y ejecución de una instalación fotovoltaica en el año 2006, ejercicio en el que le era aplicable el régimen fiscal de empresas de reducida dimensión. La puesta a disposición de esas instalaciones se realizará en el 2007 aún cuando su entrada en funcionamiento será a lo largo de 2008.
Se plantea realizar una escisión, al objeto de salvaguardar las propiedades de su actividad de comercio al por mayor, para independizar la toma de decisiones, gestión, financiación y expansión de cada actividad. Se llevará a cabo una escisión parcial manteniendo la consultante la actividad de comercio al por mayor y atribuyendo a una nueva entidad el resto de propiedades y actividades descritas.
A lo largo de 2008 se va a establecer en China, a través de una oficina de representación o establecimiento permanente.
Cuestión planteada
Aplicación a las operaciones descritas el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Una vez practicada la libertad de amortización por la consultante, ¿el aumento de plantilla ha de realizarlo la beneficiaria de la escisión, manteniendo la escindida, o la otra entidad creada, la plantilla tomada como base? .
Si para el cómputo de la plantilla promedio puede tenerse en cuenta el personal que se va a contratar en China.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
El artículo 83.2, 1º, letra b) del TRLIS, considera como escisión la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
A tal efecto, el apartado 4 del artículo 83 del TRLIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios….”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión de ramas de actividad en las que el patrimonio aportado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente y en las que el transmitente mantenga al menos una rama de actividad en su patrimonio, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en los conceptos de “rama de actividad” y de “unidad económica”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
Según los datos aportados en el escrito de consulta, el patrimonio escindido está formado por las instalaciones fotovoltaicas, la nave y las participaciones sociales. De la información facilitada por la consultante no parece que los elementos aportados constituyen por sí mismos una rama de actividad. El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de dos actividades económicas autónomas. La existencia de un acceso separado en la nave u oficina alquilada independiente no evidencian la configuración de una rama de actividad. En definitiva, dado que no parece concurrir en el patrimonio escindido las condiciones para constituir una rama de actividad, no procedería la aplicación del régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Respecto de las demás cuestiones planteadas, este Centro Directivo no puede pronunciarse ante los escasos datos aportados en la consulta.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 83-2, 90, 96-2 y 109