Las indemnizaciones por resolución de contrato mercantil de agencia constituyen rendimientos de actividades económicas sujetos a retención IRPF, quedando excluida la exención por despido (aplicable solo a relaciones laborales). La calificación como rendimientos profesionales o empresariales depende de si el consultante asumió riesgo y ventura: sin tal asunción, aplica retención sobre rendimientos profesionales; con asunción de riesgo, se califican como rendimientos de actividades empresariales. La conclusión es de sujeción a retención sin excepción exenta.
Hechos
Por la resolución de un contrato de agencia que le unía con una empresa, el consultante ha percibido una indemnización por falta de preaviso y otra por clientela.
Cuestión planteada
Sometimiento a retención, a cuenta del IRPF, y sujeción al IVA de las indemnizaciones.
Contestación
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Al tratarse de una relación mercantil la que vinculaba al consultante con la entidad, las indemnizaciones percibidas por la resolución del contrato procede analizarlas desde su consideración como rendimientos de actividades económicas.
En primer lugar, procede indicar que las indemnizaciones percibidas se encuentran sometidas a tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no encontrándose amparada por ninguno de los supuestos de no sujeción o exención establecidos legalmente. El hecho de que el consultante (según se manifiesta en el escrito de consulta) entienda que las indemnizaciones están exentas por tratarse de indemnizaciones por despido, sólo cabe atribuirlo a una posible confusión con la exención que el artículo 7.e) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10) establece para “las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores (…)”. Por tanto, procede dejar claro aquí que esta exención se delimita al ámbito de las relaciones laborales, quedando totalmente al margen aquellas indemnizaciones derivadas de relaciones mercantiles, circunstancia que concurre en el presente caso.
Una vez aclarada la sujeción al Impuesto y la inexistencia de exención, por lo que respecta al sometimiento a retención procede acudir al artículo 93.2.b),2º del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE del día 4 de agosto), que califica como rendimientos profesionales los obtenidos por:
“Los comisionistas. Se entenderá que son comisionistas los que se limitan a acercar o a aproximar a las partes interesadas para la celebración de un contrato.
Por el contrario, se entenderá que no se limitan a realizar operaciones propias de comisionistas cuando, además de la función descrita en el párrafo anterior, asuman el riesgo y ventura de tales operaciones mercantiles, en cuyo caso el rendimiento se comprenderá entre los correspondientes a las actividades empresariales”.
Conforme con lo expuesto, si el contrato de agencia que unía a empresa y consultante no conllevaba para este último la asunción del riesgo y ventura de las operaciones mercantiles en las que interviniera, la calificación de las indemnizaciones será la de rendimientos de actividades profesionales, sometidas —por tanto— a retención a cuenta, tal como establece el apartado 1 del mismo artículo 93:
“Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.
No obstante, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, el tipo de retención será del 7 por ciento en el período impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades.
Para la aplicación del tipo de retención previsto en el párrafo anterior, los contribuyentes deberán comunicar al pagador de los rendimientos la concurrencia de dicha circunstancia, quedando obligado el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.
El tipo de retención será del 7 por ciento en el caso de rendimientos satisfechos a:
a) Representantes garantizados de «Tabacalera, Sociedad Anónima».
b) Recaudadores municipales.
c) Agentes de seguros y corredores de seguros que utilicen los servicios de subagentes o colaboradores mercantiles.
d) Delegados comerciales de la entidad pública empresarial Loterías y Apuestas del Estado.
Estos porcentajes se dividirán por dos cuando los rendimientos tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 69.4 de la Ley del Impuesto”.
Impuesto sobre el Valor Añadido.
1.- De acuerdo con el artículo 78.Tres.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del día 29), no se incluirán en la base imponible las cantidades recibidas por razón de indemnizaciones que por su naturaleza y función no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.
En cuanto a la indemnización por clientela a que se refiere el escrito de consulta, el artículo 28.1 de la Ley 12/1992, de 27 de mayo, sobre Contrato de Agencia, señala que cuando se extinga el referido contrato, sea por tiempo determinado o indefinido, el agente que hubiese aportado nuevos clientes al empresario o incrementado sensiblemente las operaciones con la clientela preexistente, tendrá derecho a una indemnización si su actividad anterior puede continuar produciendo ventajas sustanciales al empresario y resulta equitativamente procedente por la existencia de pactos de limitación de competencia, por las comisiones que pierda o por las demás circunstancias que concurran.
Teniendo en cuenta asimismo lo dispuesto por el artículo 1 de la misma Ley 12/1992, según el cual por el contrato de agencia una persona natural o jurídica, denominada agente, se obliga frente a otra de manera continuada o estable a cambio de una remuneración, a promover actos u operaciones de comercio por cuenta ajena, o a promoverlos y concluirlos por cuenta y en nombre ajenos, como intermediario independiente, sin asumir, salvo pacto en contrario, el riesgo y ventura de tales operaciones, se deduce que la referida indemnización por clientela se satisface en contraprestación por los servicios prestados por el agente que suponen beneficios para el empresario una vez concluido el citado contrato de agencia.
En estos términos, la indemnización por clientela que se regula en el artículo 28.1 de la Ley 12/1992 tiene la naturaleza de una contraprestación o compensación por prestaciones de servicios, y por tanto deberá formar parte de la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido, no existiendo ningún supuesto de tributación reducida que resulte de aplicación para este caso.
2.- El artículo 29 de esta misma Ley regula la indemnización por daños y perjuicios, señalando que, sin perjuicio de la indemnización por clientela, el empresario que denuncie unilateralmente el contrato de agencia de duración indefinida, vendrá obligada a indemnizar los daños y perjuicios que, en su caso, la extinción anticipada haya causado al agente, siempre que la misma no permita la amortización de los gastos que el agente, instruido por el empresario, haya realizado para la ejecución del contrato.
Considerando que la citada indemnización no supone contraprestación por ninguna operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, la misma tampoco ha de formar parte de la base imponible de operación alguna, por lo que, con ocasión de su percepción, no resulta ajustada a derecho la repercusión de dicho tributo.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004, Art. 93 ; Ley 37/1992, Art. 78