La consignación de cantidades en albaranes de circulación de hidrocarburos debe realizarse obligatoriamente en volumen expresado a 15ºC. Esta exigencia responde a la necesidad de homogeneidad en la magnitud para la determinación de la base imponible del impuesto especial (volumen en miles de litros a 15ºC conforme art. 48.1 LIE 38/1992), que sustenta tanto la contabilidad de existencias y movimientos como la verificación de obligaciones tributarias. La admisión de consignaciones a temperatura ambiente resultaría incompatible con este requisito normativo y con el control administrativo del cumplimiento de obligaciones relativas a la base del gravamen.
Hechos
Los titulares de fábricas de hidrocarburos y depósitos fiscales de hidrocarburos han de emitir albaranes para amparar la circulación de productos sujetos al Impuesto sobre Hidrocarburos que hayan devengado dicho impuesto con aplicación del tipo impositivo general.
Cuestión planteada
Obligatoriedad de consignar la cantidad de gasolinas, gasóleos y querosenos a la temperatura de 15ºC en los albaranes de circulación a que se refiere el artículo 24.2 RIE, expedidos por las fábricas y depósitos fiscales de hidrocarburos para amparar la circulación de productos con aplicación del tipo impositivo general, o si resulta admisible consignar dichas cantidades a temperatura ambiente, además de indicar cuál es esa temperatura ambiente, así como la densidad del producto.
Contestación
Conforme a los dispuesto en el artículo 24 del Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE del 28), procede la expedición de albaranes de circulación cuando los productos objeto de impuestos especiales deban circular al amparo de un documento de circulación y no sea exigible la expedición de documentos de acompañamiento o documentos simplificados de acompañamiento ni proceda la utilización de un documento aduanero.
Debe señalarse, de entrada, que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 48.1 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, en el caso de gasolinas, gasóleos y querosenos, "la base del impuesto (sobre Hidrocarburos) estará constituida por el volumen de productos objeto de impuesto, expresados en miles de litros a la temperatura de 15 ºC"
En conexión con lo anterior, la expedición de documentos de circulación y la llevanza de una contabilidad de existencias y de movimientos de productos exigida a los titulares de depósitos fiscales y de almacenes fiscales (véanse los artículos 11.2 y 13.4 del Reglamento), tiene como fin esencial verificar el cumplimiento de las obligaciones relacionadas con dicho impuesto que, en última instancia, se reconducen a la determinación de la base imponible para la liquidación y pago, en su caso, del impuesto. Incluso en el caso de un almacén fiscal, cuyo titular no es sujeto pasivo del impuesto, puede llegar a ser necesaria esta determinación ya que dicho titular puede ser responsable del pago del tributo con arreglo a lo establecido en los artículos 8.6 y 15.11 de la Ley 38/1992. De ello se desprende, con carácter general, que, tanto las cantidades de producto que han de consignarse en los documentos de circulación como las anotaciones correspondientes en la referida contabilidad de existencias y movimientos, han de figurar en una magnitud homogénea que, tratándose de gasolinas, gasóleos y querosenos, es el volumen expresado en miles de litros a la temperatura de 15ºC.
De acuerdo con las previsiones generales del régimen de circulación (artículos 19 a 39 del Reglamento), el expedidor debe consignar el volumen del producto a la temperatura de 15ºC tanto si el documento empleado es un "documento de acompañamiento" como si es un "albarán de circulación". En efecto, si se trata de un documento de acompañamiento, la casilla 20a, "cantidad", así lo prevé expresamente. Si se trata de un "albarán de circulación", uno de los datos que debe consignarse en el mismo, de acuerdo con el artículo 24.2 del Reglamento, es la "cantidad" del correspondiente producto. Como es obvio, y al igual que en el caso del documento de acompañamiento, la "cantidad" a que se refiere dicho precepto deberá expresarse en la unidad fiscal que en cada caso resulte relevante, que en este caso, es el volumen del producto a 15ºC.
El consultante plantea si resultaría admisible que, en los albaranes de circulación a que se refiere el artículo 24.2 del Reglamento, expedidos por las fábricas y depósitos fiscales de hidrocarburos para amparar la circulación de productos con aplicación del tipo impositivo general, y sin aplicación de exención alguna, la consignación de dichas cantidades puede hacerse a otra temperatura, siempre y cuando, además, se indique cuál es esa temperatura, así como la densidad del producto.
Siendo la finalidad principal buscada por el Reglamento, mediante la exigencia de consignación de la cantidad en unidades de volumen del producto a 15ºC, el posibilitar la realización de los controles necesarios para la correcta liquidación del Impuesto sobre Hidrocarburos, si se atiende la circunstancia de que en los productos cuya circulación está amparada por un albarán de circulación, el Impuesto sobre Hidrocarburos ya se ha liquidado con aplicación del tipo general para cada producto, y sin aplicación de exención alguna, este Centro Directivo considera que, en este supuesto, sería admisible la consignación, alternativamente, de dichas cantidades a temperatura ambiente, siempre y cuando se indicase cuál es esa temperatura ambiente, así como la densidad del producto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIIEE RD 1165/1995 arts. 19 y 24.