La localización de las prestaciones de servicios se determina conforme al art. 69.1.1º LIVA: cuando el destinatario es empresario/profesional radicado fuera del territorio de aplicación del impuesto, la prestación no se considera realizada en España, con independencia de dónde se encuentre el prestador. La consulta descarta sujeción al IVA español si los destinatarios carecen de sede de actividad económica, establecimiento permanente o domicilio en territorio español, requiriéndose verificar la condición de empresario del destinatario y la ubicación de su sede efectiva.
Hechos
Un equipo de futbol tiene que emitir factura a la empresa que se anuncia en sus camisetas. La empresa anunciante esta domiciliada en Gibraltar.
Cuestión planteada
Localización de los servicios descritos.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
2.- El artículo 11 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido establece que a efectos de dicho Impuesto se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con dicha Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes. En particular, se considerarán prestaciones de servicios las obligaciones de hacer y no hacer y las -abstenciones estipuladas en contratos de agencia o venta en exclusiva o derivadas de convenios de distribución de bienes en áreas territoriales delimitadas.
3.- Las reglas aplicables al efecto de determinar cuándo las prestaciones de servicios han de entenderse localizadas en el territorio de aplicación del Impuesto se contienen en los artículos 69 y 70 de la Ley 37/1992, que han sido objeto de modificación recientemente por la Ley 2/2010, de 1 de marzo, por la que se transponen determinadas Directivas en el ámbito de la imposición indirecta y se modifica la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes para adaptarla a la normativa comunitaria (BOE del 2).
El artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992, establece la regla general de las prestaciones de servicios cuando el destinatario es un empresario o profesional:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.”.
Al prestarse el servicio consultado a destinatarios que no tienen su sede de actividad económica en el territorio de aplicación del Impuesto ni tienen en el mismo un establecimiento permanente, el citado servicio no está sujeto al Impuesto.
3.- Las referidas reglas de localización se completan con el artículo 70, apartado dos de la Ley 37/1992, que establece lo siguiente:
“Asimismo, se considerarán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando, conforme a las reglas de localización aplicables a estos servicios, no se entiendan realizados en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, pero su utilización o explotación efectivas se realicen en dicho territorio:
1º. Los enunciados en las letras a) a m) del apartado Dos del artículo 69 de esta Ley, cuyo destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal, y los enunciados en la letra n) de dicho apartado Dos del artículo 69, cualquiera que sea su destinatario.
2º. Los de mediación en nombre y por cuenta ajena cuyo destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal.
3º. Los de arrendamiento de medios de transporte.”.
Este Centro Directivo se ha pronunciado reiteradamente en relación con los requisitos que deben concurrir para que la referida cláusula de invalidación del criterio de gravamen jurídico o basado en la ruta contractual, resulte procedente.
Al respecto, deben citarse, entre otras, las contestaciones a las consultas vinculantes números V0680-09 y V1823-10, de 2-4-2009 de 2009 y 4-8-2010, respectivamente.
En esencia, dichos requisitos son los siguientes:
1º. Los servicios para los cuales puede resultar aplicable el artículo 70.Dos son, exclusivamente, los citados de forma expresa en dicho precepto de la Ley 37/1992.
2º. Con carácter general, tales servicios deben ser prestados a empresarios o profesionales actuando como tales salvo cuando se trate de servicios de telecomunicaciones, en cuyo caso los destinatarios podrán ser, asimismo, particulares.
En todo caso, deberá atenderse al destinatario real del servicio.
Al respecto, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su sentencia de 19 de febrero de 2009, Asunto C-1/08, Athesia Druck Srl, interpretó la procedencia de la citada cláusula a los servicios publicitarios prestados por un proveedor comunitario, Athesia Druck, a un empresario establecido en un país tercero, Athesia Advertising, aun cuando la utilización efectiva del servicio no iba a ser realizada por esta última sino por clientes de la misma (clientes austríacos o alemanes de acuerdo con la descripción que se contienen en la sentencia), excluyendo sin embargo dicha aplicación a los servicios que eventualmente prestaría Athesia Advertising a sus clientes.
3º. La aplicación de lo dispuesto en el artículo 69.Uno.1º de la Ley 37/1992 a los servicios de que se trate, extrapolada a toda la Comunidad, debe conducir a que la localización de los mismos tenga lugar fuera de dicha Comunidad, Canarias, Ceuta y Melilla.
4º. Los servicios concernidos deberán utilizarse o explotarse efectivamente desde un punto de vista económico en el territorio de aplicación del Impuesto.
Este último requisito deberá valorarse individualizadamente de acuerdo con la naturaleza del servicio de que se trate.
El Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en la misma sentencia de 19 de febrero de 2009, valoró que, tratándose de servicios de publicidad, su utilización económica se realizaría en el Estado miembro desde el que se difundiera el mensaje publicitario (apartado 29).
Del escrito de consulta resulta que los servicios publicitarios prestados por el consultante se utilizan efectivamente allí donde se difunden los mensajes publicitarios, esencialmente en el territorio de aplicación del Impuesto. Por tanto, se puede concluir que la utilización efectiva de este servicio, de conformidad con lo previsto en los artículos 70. Dos y 69. Dos. c) de la Ley 37/1992, se produce en dicho territorio y, por tanto, el mismo queda sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido.
El consultante deberá repercutir el Impuesto a su cliente mediante la emisión de la correspondiente factura en los términos previstos en el artículo 88 de la Ley del 37/1992.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 11, 69, 70-Dos, 88