Obras de renovación y reparación en viviendas califican para tipo reducido del 8% (art. 91.1.2.15º LIVA) si concurren: destinatario persona física no empresario o comunidad de propietarios; edificación/rehabilitación con antigüedad mínima de 2 años; y coste de materiales aportados por el ejecutor ≤33% de la base imponible. Excedido este porcentaje, se aplica el tipo general del 18%.
Hechos
La consultante, persona física, va a contratar la realización de unos trabajos de preparado y esmaltado de un lavabo en su vivienda habitual que fue construida hace más de 30 años.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a dichos trabajos.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/l992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 18 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado uno.2, número 15º, de la Ley 37/1992, según su redacción vigente desde del 14 de abril de 2010, fecha de la entrada en vigor del Real Decreto-ley 6/2010, de 9 de abril, de medidas de impulso para la recuperación económica y el empleo (BOE del 13), establece lo siguiente:
“Uno. Se aplicará el tipo del 8 por ciento a las operaciones siguientes:
(…)
2. Las prestaciones de servicios siguientes:
(…)
15º. Las ejecuciones de obra de renovación y reparación realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas, cuando se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que el destinatario sea persona física, no actúe como empresario o profesional y utilice la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, también se comprenderán en este número las citadas ejecuciones de obra cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios.
b) Que la construcción o rehabilitación de la vivienda a que se refieren las obras haya concluido al menos dos años antes del inicio de estas últimas.
c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecución o, en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 33 por ciento de la base imponible de la operación.”
Esta Dirección General estima que, a efectos de lo dispuesto en el artículo 91.uno.2.15º de la Ley 37/1992, deben considerarse “materiales aportados” por el empresario o profesional que ejecuta las obras de renovación y reparación realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas, todos aquellos bienes corporales que, en ejecución de dichas obras, queden incorporados materialmente al edificio, directamente o previa su transformación, como, en este caso, madera y otros materiales. Además el coste de dichos materiales no debe exceder del 33 por ciento de la base imponible de la operación. Si supera dicho importe no se aplicará el tipo del 8 por 100.
Este límite cuantitativo trae causa de lo dispuesto por la categoría 10 bis del Anexo III de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, donde se dispone la posible aplicación por los Estados miembros de tipos reducidos a la “renovación y reparación de viviendas particulares, excluidos los materiales que supongan una parte importante del valor del servicio suministrado”.
Asimismo, dicho límite debe ponerse en relación con el artículo 8.dos.1º de la Ley 37/1992, donde se califica como entregas de bienes a las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación, en el sentido del artículo 6 de dicha Ley, cuando el empresario que ejecute la obra aporte una parte de los materiales utilizados, siempre que el coste de los mismos exceda del 33 por ciento de la base imponible.
Por tanto, si se supera el límite del 33 por ciento, la ejecución de obra de renovación o reparación tendrá la calificación de entrega de bienes y, por consiguiente, tributará, toda ella, al tipo general del Impuesto del 18 por ciento. A estos efectos, no resultaría ajustado a Derecho diferenciar, dentro de una misma ejecución de obra calificada globalmente como de entrega de bienes, la parte correspondiente al servicio que lleve consigo con el objetivo de forzar la tributación de esa parte al tipo reducido del Impuesto.
De acuerdo con lo expuesto, sólo se aplicará el tipo impositivo del 8 por ciento previsto en el artículo 91.uno.2.15º de la Ley 37/1992, a las ejecuciones de obra de renovación o reparación que se realicen en las condiciones indicadas por el citado precepto que tengan por destinatario a quien utiliza la vivienda para su uso particular o a una comunidad de propietarios de viviendas o mayoritariamente de viviendas. Por tanto, en este sentido, la calificación de la ejecución de obra como prestación de servicios resultará esencial para valorar la procedencia del tipo reducido.
A tal efecto, resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 26 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín oficial del Estado del 31), que dispone que las circunstancias de que el destinatario no actúa como empresario o profesional, utiliza la vivienda para uso particular y que la construcción o rehabilitación de la vivienda haya concluido al menos dos años antes del inicio de las obras, podrán acreditarse mediante una declaración escrita firmada por el destinatario de las obras dirigida al sujeto pasivo, en la que aquél haga constar, bajo su responsabilidad, las circunstancias indicadas anteriormente.
2.- En consecuencia, el tipo impositivo aplicable a los trabajos de preparado y esmaltado de un lavabo objeto de consulta cuando cumplan los restantes requisitos expuestos en el punto anterior de la presente contestación, será del 8 por ciento.
No concurriendo los requisitos anteriores el tipo impositivo aplicable a los citados trabajos será el 18 por ciento.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 90-uno; 91-uno-2-15º