La sujeción al IVA de las cantidades percibidas por la entidad depende de su naturaleza jurídica: si constituyen contraprestación por entrega de bienes o prestación de servicios desarrollada en el ejercicio de una actividad empresarial o profesional, estarán sujetas conforme al art. 4 LIVA; por el contrario, si se trata de indemnizaciones que por su naturaleza y función no configuren compensación de operaciones sujetas al Impuesto, se excluyen de la base imponible conforme al art. 78.3.1º LIVA. La calificación requiere examinar las circunstancias del caso concreto para distinguir si la percepción responde a la ordenación de factores de producción con finalidad lucrativa o, alternativamente, a reparación de un daño sin relación contraprestacional con actividad empresarial.
Hechos
La entidad consultante es titular de unos terrenos colindantes con otros que no son de su titularidad, los cuales registralmente tienen una superficie rectificada en virtud de auto que declaraba el exceso de cabida pero que, a efectos catastrales, no se modificó dicha superficie.
En la actualidad, la consultante ha llegado con los otros titulares a un acuerdo extrajudicial para resolver esta incongruencia, procediendo a la distribución de superficies basada en la idea del reparto económico proporcional (equidistribución del defecto de superficie) lo que conlleva que uno de los propietarios de los terrenos colindantes tenga que indemnizar a la consultante por la pérdida de superficie en su terreno.
Cuestión planteada
Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la cuantía percibida por la entidad consultante.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por su parte, el apartado uno del artículo 5 de la misma Ley dispone que:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
(…).”.
Por su parte, el apartado dos de este mismo artículo señala que:
“Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…).”.
2.- Por otra parte, el concepto de base imponible se regula en el artículo 78 de la Ley 37/1992 de la siguiente manera:
“Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.”.
En relación con la tributación de las cantidades abonadas en concepto de compensación, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 78, apartado tres, número primero de la Ley 37/1992 según el cual:
“Tres. No se incluirán en la base imponible:
1º. Las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.
(…).”.
Es criterio reiterado de este Centro directivo que, con carácter general, para determinar si existe una indemnización a los efectos del Impuesto es preciso examinar en cada caso si la cantidad abonada tiene por objeto resarcir al perceptor por la pérdida de bienes o derechos de su patrimonio o, por el contrario, si su objetivo es retribuir operaciones realizadas que constituyen algún hecho imponible del Impuesto.
Por consiguiente, en el supuesto planteado en el escrito de consulta presentado habrá que analizar si el importe satisfecho a la entidad consultante tiene su origen en un acto de consumo, esto es, por la realización de una operación autónoma e individualizable o, por el contrario, se corresponde con una indemnización que tiene por objeto la reparación de ciertos daños o perjuicios.
Respecto a la posible existencia o no de determinadas entregas de bienes y/o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en el supuesto de hecho descrito, resultan de interés los criterios fijados por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sus sentencias de 29 de febrero de 1996, Asunto C-215/94, y de 18 de diciembre de 1997, Asunto C-384/95.
En la sentencia de 29 de febrero de 1996, asunto C-215/94 (en lo sucesivo, sentencia Mohr), el Tribunal de Justicia se pronunció sobre la cuestión de si, a efectos de la Sexta Directiva, constituye una prestación de servicios el compromiso de abandonar la producción lechera que asume un agricultor en el marco de un Reglamento comunitario que establece una indemnización por el abandono definitivo de la producción lechera.
El Tribunal de Justicia respondió negativamente a esta cuestión, al declarar que el Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto general sobre el consumo de bienes y servicios y que, en un caso como el que se le había sometido, no se daba ningún consumo en el sentido del sistema comunitario del Impuesto sobre el Valor Añadido. Consideró el Tribunal de Justicia que, al indemnizar a los agricultores que se comprometen a abandonar su producción lechera, la Comunidad no adquiere bienes ni servicios en provecho propio, sino que actúa en el interés general de promover el adecuado funcionamiento del mercado lechero comunitario. En estas circunstancias, el compromiso del agricultor de abandonar la producción lechera no ofrece a la Comunidad ni a las autoridades nacionales competentes ninguna ventaja que pueda permitir considerarlas consumidores de un servicio y no constituye, por consiguiente, una prestación de servicios en el sentido del apartado 1 del artículo 6 de la Sexta Directiva.
En la sentencia de 18 de diciembre de 1997, asunto C-384/95 (en lo sucesivo, sentencia Landboden), el Tribunal de Justicia de la Unión Europea señaló que, en contra de determinadas interpretaciones del citado razonamiento seguido por el Tribunal en la sentencia Mohr, “tal razonamiento no excluye que un pago realizado por una autoridad pública en interés general pueda constituir la contrapartida de una prestación de servicios a efectos de la Sexta Directiva y tampoco supone que el concepto de prestación de servicios dependa del destino que dé al servicio el que paga por él. Únicamente debe tenerse en cuenta, para quedar sujeto al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, la naturaleza del compromiso asumido y este compromiso debe suponer un consumo" (punto 20 de la sentencia).”.
En virtud de todo lo expuesto, según los hechos descritos en el escrito de consulta, parece deducirse que, en el supuesto objeto de consulta, las cantidades que va a recibir la entidad consultante son como consecuencia de la disminución de la superficie de su terreno respecto de la que registralmente le corresponde, por lo que el importe percibido por aquélla no tiene carácter indemnizatorio sino que constituye la contraprestación por la transmisión de los metros cuadrados en los que la consultante ve mermada su superficie en favor de quien debe abonar dicho importe.
En consecuencia, considerando que el terreno está afecto a la actividad de la entidad consultante y que esta tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, dicha transmisión constituye una entrega de bienes sujeta al tributo y no exenta en la medida en que dicho terreno, conforme a los datos aportados, tiene la consideración de solar. Por consiguiente, la consultante viene obligada a repercutir en factura la cuota que resulte de aplicar sobre la cantidad acordada el tipo impositivo general del 21 por ciento, de conformidad con lo establecido en los artículos 88 y 90 de la Ley 37/1992.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5; 78-3-