La prestación de servicios de dirección facultativa de obra realizada por arquitecto técnico a empresa establecida en Canarias sobre inmueble ubicado en Toledo no está sujeta al IVA, al localizarse la operación en territorio excluido del ámbito de aplicación del impuesto conforme al artículo 3.2.b LIVA. La exclusión de Canarias del territorio comunitario determina la no sujeción independientemente de la condición de empresario del prestatario o la naturaleza de la actividad.
Hechos
El consultante es arquitecto técnico y ha realizado una prestación de servicios a una empresa establecida en las Islas Canarias, consistente en la dirección facultativa de una obra en un edificio de Toledo.
Cuestión planteada
IVA: Tratamiento tributario de dicha prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
IRPF: Sujeción a retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
1.- Impuesto sobre el Valor Añadido.
Primero.- Del escrito de la consulta se deduce que el consultante es una persona física, arquitecto técnico, que realiza una prestación de servicios, consistente en la dirección facultativa de una obra, a una empresa establecida en las Islas Canarias sobre un bien inmueble situado en Toledo.
Se cuestiona, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, el tratamiento tributario de dicha prestación de servicios.
Segundo.- El ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido se encuentra definido en el artículo 3 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) a cuyos efectos:
“Uno. El ámbito espacial de aplicación del impuesto es el territorio español, determinado según las previsiones del apartado siguiente, incluyendo en él las islas adyacentes, el mar territorial hasta el límite de 12 millas náuticas, definido en el artículo 3.º de la Ley 10/1977, de 4 de enero, y el espacio aéreo correspondiente a dicho ámbito.
Dos. A los efectos de esta Ley, se entenderá por:
1.º «Estado miembro», «Territorio de un Estado miembro» o «interior del país», el ámbito de aplicación del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea definido en el mismo, para cada Estado miembro, con las siguientes exclusiones:
(…)
b) En el Reino de España, Canarias;
(…)
2.º "Comunidad" y "territorio de la Comunidad", el conjunto de los territorios que constituyen el «interior del país» para cada Estado miembro, según el número anterior.
3.º "Territorio tercero" y "país tercero", cualquier territorio distinto de los definidos como «interior del país» en el número 1.º anterior.”.
Por tanto, las Islas Canarias están excluidas del ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido y las operaciones que, conforme a la legislación aplicable, se localicen en dicho territorio estarán no sujetas al citado impuesto.
Tercero.- El artículo 4, apartado Uno de la Ley 37/1992, establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por su parte, el artículo 4, apartado Tres de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido preceptúa que “la sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.”.
Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.Uno de la citada Ley 37/1992, “se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…).”.
En este sentido, el apartado Dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
Cuarto.- El artículo 11 de la Ley 37/1992 define el concepto de prestación de servicio de la siguiente forma:
“Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios:
1.º El ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio.
(…).”.
Por tanto, conforme a todo lo anterior, del escrito de la consulta se deduce que se trata de una prestación de servicios entre empresarios o profesionales que se encuentra sujeta y no exenta al Impuesto sobre el Valor Añadido, siempre que dicha prestación se localice en el ámbito de aplicación del impuesto.
Quinto.- En relación con el lugar de realización de las prestaciones de servicios, el artículo 69 de la Ley 37/1992 contiene las reglas generales de localización de los mismos y el artículo 70 de dicha Ley las reglas especiales. A la prestación de servicios objeto de la consulta le resultará aplicable la regla especial contenida en el apartado Uno.1º, letra c), del artículo 70 de la Ley 37/1992:
“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
1.º Los relacionados con bienes inmuebles que radiquen en el citado territorio.
Se considerarán relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los siguientes servicios:
a) El arrendamiento o cesión de uso por cualquier título de dichos bienes, incluidas las viviendas amuebladas.
b) Los relativos a la preparación, coordinación y realización de las ejecuciones de obra inmobiliarias.
c) Los de carácter técnico relativos a dichas ejecuciones de obra, incluidos los prestados por arquitectos, arquitectos técnicos e ingenieros.
d) Los de gestión relativos a bienes inmuebles u operaciones inmobiliarias.
e) Los de vigilancia o seguridad relativos a bienes inmuebles.
f) Los de alquiler de cajas de seguridad.
g) La utilización de vías de peaje.
h) Los de alojamiento en establecimientos de hostelería, acampamento y balneario.”.
Por ello, la prestación de servicios realizada por el consultante, relacionada con un bien inmueble situado en la península, se localiza en el territorio de aplicación del Impuesto y estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo general del 21 por ciento, con independencia de que su destinataria sea una entidad establecida en las Islas Canarias.
Sexto.- Por otra parte, se informa de que, en relación con las dudas suscitadas sobre el lugar de realización de los hechos imponibles, entrega de bienes y prestaciones de servicios, la Agencia Estatal de Administración Tributaria ha incorporado en los portales del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y Suministro Inmediato de Información del IVA (SII) un nuevo servicio de ayuda e información al contribuyente denominado “Localizador”, creado para resolver las principales dudas planteadas cuando el empresario o profesional realiza este tipo de operaciones con clientes o proveedores no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto.
En concreto, esta herramienta permite conocer el lugar de realización de las entregas de bienes, distinguiendo entre entregas interiores, intracomunitarias y con destino a terceros países.
En concreto, puede obtenerse información sobre dónde se localiza la entrega de un bien, si está sujeta o exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, quién debe declarar el Impuesto devengado en la operación o cómo se declara en caso de no estar sujeta o exenta en el territorio de aplicación del impuesto español; también indicará si en la factura se debe o no repercutir dicho impuesto.
En relación con las prestaciones de servicios, la herramienta indica dónde se localiza la prestación de servicios y, por tanto, si está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, quién debe declarar el Impuesto devengado en la operación o cómo se declara en caso de que la prestación de servicios no esté sujeta en el territorio de aplicación del impuesto español; también indicará si en la factura se debe o no repercutir el Impuesto.
A estos efectos, podrá contactar con la Agencia Estatal de Administración Tributaria a través de su sede electrónica: http://www.sedeagenciatributaria.gob.es, o en la siguiente dirección:
https://www2.agenciatributaria.gob.es/wlpl/AVAC-CALC/LocalizadoresServicios*
Séptimo.- En consonancia con todo lo anterior, la operación objeto de consulta estará sujeta en el territorio de aplicación del Impuesto, al radicar el inmueble en el mismo.
El consultante prestador del servicio debe declarar el impuesto devengado en el territorio de aplicación del Impuesto y expedirá una factura con repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido.
2.- Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
La determinación de los obligados a retener e ingresar a cuenta se encuentra recogida en el artículo 99.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), donde se establece lo siguiente:
“Las entidades y las personas jurídicas, incluidas las entidades en atribución de rentas, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a practicar retención e ingreso a cuenta, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y en la forma que se establezcan. Estarán sujetos a las mismas obligaciones los contribuyentes por este impuesto que ejerzan actividades económicas respecto a las rentas que satisfagan o abonen en el ejercicio de dichas actividades, así como las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él mediante establecimiento permanente, o sin establecimiento permanente respecto a los rendimientos del trabajo que satisfagan, así como respecto de otros rendimientos sometidos a retención o ingreso a cuenta que constituyan gasto deducible para la obtención de las rentas a que se refiere el apartado 2 del artículo 24 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
(…)”.
En desarrollo de lo anterior, el artículo 74.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, dispone que:
“1. Las personas o entidades contempladas en el artículo 76 de este Reglamento que satisfagan o abonen las rentas previstas en el artículo 75, estarán obligadas a retener e ingresar en el Tesoro, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, de acuerdo con las normas de este Reglamento.
(…)”.
A su vez, el artículo 76.1 del RIRPF determina:
“Con carácter general, estarán obligados a retener o ingresar a cuenta, en cuanto satisfagan rentas sometidas a esta obligación:
a) Las personas jurídicas y demás entidades, incluidas las comunidades de propietarios y las entidades en régimen de atribución de rentas.
b) Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas, cuando satisfagan rentas en el ejercicio de sus actividades.
c) Las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él mediante establecimiento permanente.
d) Las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él sin mediación de establecimiento permanente, en cuanto a los rendimientos del trabajo que satisfagan, así como respecto de otros rendimientos sometidos a retención o ingreso a cuenta que constituyan gasto deducible para la obtención de las rentas a que se refiere el artículo 24.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.
(…)”.
Por su parte, el artículo 75.1 del RIRPF dispone que:
“1. Estarán sujetas a retención o ingreso a cuenta las siguientes rentas:
a) Los rendimientos del trabajo.
b) Los rendimientos del capital mobiliario.
c) Los rendimientos de las siguientes actividades económicas:
Los rendimientos de actividades profesionales.
Los rendimientos de actividades agrícolas y ganaderas.
Los rendimientos de actividades forestales.
Los rendimientos de las actividades empresariales previstas en el artículo 95.6.2.º de este Reglamento que determinen su rendimiento neto por el método de estimación objetiva.
d) Las siguientes ganancias patrimoniales:
(…)”.
Por tanto, en aplicación de lo expuesto, cabe afirmar que los rendimientos de la actividad profesional desarrollada por el consultante estarán sometidos a retención a cuenta del IRPF, al ser satisfechos por un obligado a retener (la empresa establecida en Canarias).
Respecto a la constancia de la retención en factura, procede indicar que tal constancia no es uno de los requisitos que debe reunir la factura —los exigidos en los artículos 6 y 7 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE del día 1 de diciembre)—. En este punto, cabe señalar que los actos de retención tributaria corresponde realizarlos a quien satisface o abona los rendimientos, quien además vendrá obligado en su momento a expedir en favor del contribuyente certificación acreditativa de la retención practicada.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
LIVA, 37/1992, Arts. 3, 4, 5, 11, 69.
RIRPF, RD 439/2007, Arts. 74, 75, 76.