La deducción por vivienda habitual es compatible con el arrendamiento parcial de la misma, pero únicamente en proporción a las zonas de uso privado del contribuyente y zonas comunes; las partes arrendadas quedan excluidas de la base de deducción y generan rendimientos del capital inmobiliario. Para IVA, el arrendamiento de vivienda constituye operación exenta conforme al artículo 9.1.d LIVA, por lo que no existe obligación de tributación en IVA ni necesidad de alta censal como empresario, siempre que no concurran circunstancias que revelen una actividad empresarial de alojamiento turístico u hospedaje; la condición de vivienda habitual debe justificarse documentalmente ante la Administración.
Hechos
El consultante alquilará partes de su vivienda habitual en periodos alternos a distintos inquilinos declarando los ingresos como rendimientos del capital inmobiliario.
Cuestión planteada
1.- Compatibilidad con la deducción por inversión en vivienda habitual.
2.- Obligaciones relativas al IVA y necesidad de alta censal.
Contestación
1.- A efectos del IRPF:
De acuerdo con el artículo 69.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, (B.O.E. de 10 de Marzo de 2004) ?en adelante TRLIRPF?, la práctica de la deducción por adquisición de vivienda requiere la concurrencia en el contribuyente de dos requisitos: adquisición de la vivienda propia y que dicha vivienda constituya su residencia habitual.
Con carácter general, la deducción corresponderá a quien tenga su titularidad jurídica. El consultante podrá practicar la deducción por adquisición de vivienda habitual por las cantidades que satisfaga y que proporcionalmente se correspondan con las partes que de la misma utilice de forma privada así como por las zonas comunes. Es decir, no podrá deducirse en la proporción que corresponda a las zonas que siendo objeto de arrendamiento no sean utilizadas por el consultante.
La base de deducción estará constituida por las cantidades satisfechas en cada período impositivo para la adquisición de la vivienda habitual, incluyéndose tanto los importes satisfechos al vendedor como los que tal adquisición genera (impuestos indirectos, registro, notario, etc.), así como los gastos derivados de su financiación ajena (tasación, constitución de hipotecas, intereses, (…). Cada uno de dichos conceptos deberá ser prorrateado conforme a lo señalado en el párrafo precedente.
Las rentas obtenidas del arrendamiento de parte de la vivienda se calificarán como rendimiento del capital inmobiliario.
En cualquier caso, el contribuyente deberá justificar suficientemente su condición residencial y la situación arrendaticia por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá valorar las pruebas, previo su requerimiento.
2.- A efectos del IVA y de la necesidad de alta censal:
1.- El consultante es titular de una vivienda que tiene la consideración de vivienda habitual. Se pretende alquilar partes de la misma en periodos irregulares y a diferentes inquilinos. Se pregunta si es necesario darse de alta en el Censo de obligados tributarios, así como la tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
2.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
El artículo 5, apartado uno, letra c) de la citada Ley declara que, a efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
El artículo 84, apartado uno, número 1º de la Ley 37/1992 establece que serán sujetos pasivos del impuesto las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes de dicho precepto que no afectan al supuesto de consulta.
De acuerdo con lo expuesto, el consultante, que va ejercer la actividad de arrendamiento de una vivienda, tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, como tal, de sujeto pasivo de dicho impuesto.
3.- El artículo 11 de la Ley 37/1992 regula el concepto de prestación de servicios como sigue:
“Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios:
(…).
2º. Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra.
(…)”.
Por tanto, los arrendamientos de vivienda se encuentran sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Sin embargo, el artículo 20, apartado uno, número 23º de la Ley 37/1992, dispone que están exentos del citado tributo los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de dicha Ley y que tengan por objeto edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas, incluidos los garajes y anexos accesorios a estas últimas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.
De acuerdo con este precepto, el arrendamiento objeto de consulta se halla sujeto al impuesto, pero exento, por lo que el consultante no está obligado a repercutir el citado tributo.
4.- El artículo 164 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que regula las obligaciones de los sujetos pasivos de dicho Impuesto, dispone en su apartado uno, número 1º. lo siguiente:
“Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto”.
Por otra parte, la disposición adicional quinta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. (Boletín Oficial del Estado de 18 de diciembre), dispone, en su apartado 1, lo siguiente:
“1. Las personas o entidades que desarrollen o vayan a desarrollar en territorio español actividades empresariales o profesionales o satisfagan rendimientos sujetos a retención deberán comunicar a la Administración tributaria a través de las correspondientes declaraciones censales su alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, las modificaciones que se produzcan en su situación tributaria y la baja en dicho censo. El Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores formará parte del Censo de Obligados Tributarios. En este último figurarán la totalidad de personas físicas o jurídicas y entidades a que se refiere el artículo 35 de la Ley General Tributaria, identificadas a efectos fiscales en España.
Las declaraciones censales servirán, asimismo, para comunicar el inicio de las actividades económicas que desarrollen, las modificaciones que les afecten y el cese en las mismas. A efectos de lo dispuesto en este artículo, tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes tuvieran tal condición de acuerdo con las disposiciones propias del Impuesto sobre el Valor Añadido, incluso cuando desarrollen su actividad fuera del territorio de aplicación de este impuesto”.
El artículo 1, apartados 1 y 2, letra a) del Real Decreto 1041/2003, de 1 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan determinados censos tributarios y se modifican otras normas relacionadas con la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas (Boletín Oficial del Estado del 5 de septiembre), establece lo siguiente:
“1. El Censo de contribuyentes estará formado por la totalidad de personas o entidades que han de tener un Número de Identificación Fiscal para sus relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria de acuerdo con lo establecido en el artículo 1 del Real Decreto 338/1990, de 9 de marzo, por el que se regula la composición y forma de utilización del Número de Identificación Fiscal.
2. El Censo de obligados tributarios estará formado por las personas o entidades que desarrollen o vayan a desarrollar en territorio español cualesquiera de las actividades u operaciones que se mencionan a continuación:
Actividades empresariales o profesionales, entendiéndose por tales aquellas cuya realización confiera la condición de empresario o profesional.
A efectos de lo dispuesto en este Reglamento, tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes tengan tal condición de acuerdo con las disposiciones propias del Impuesto sobre el Valor Añadido, incluso cuando desarrollen su actividad fuera del territorio de aplicación de este Impuesto.
No se incluirán en el Censo de obligados tributarios quienes efectúen exclusivamente arrendamientos de inmuebles exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, conforme al número 23º del apartado uno del artículo 20 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, entregas a título ocasional de medios de transporte nuevos exentas del mencionado Impuesto en virtud de lo dispuesto en los apartados uno y dos del artículo 25 de dicha Ley, y adquisiciones intracomunitarias de bienes exentas en virtud de lo dispuesto en el apartado tres del artículo 26 de la misma Ley”.
De acuerdo con lo expuesto, el consultante, como sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido por la actividad de arrendamiento de vivienda, no está obligado a cumplimentar el modelo 036 de alta en el Censo de obligados tributarios.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RDLeg 3/2004, Art. 69-1.