El período de construcción cuya duración debe superar 12 meses se computa desde el inicio del corte del acero hasta la entrega del buque, no desde la contratación inicial. Un arrendatario de un buque construido en la UE puede acogerse al régimen del artículo 115.11 TRLIS previa solicitud administrativa conforme al artículo 49 RIS, siempre que: (i) el período de construcción efectiva exceda 12 meses; (ii) el activo reúna especificaciones técnicas individualizadas; y (iii) la determinación del momento de deducción no afecte al cálculo de la base imponible ni a las rentas de transmisión conforme a reglas generales.
Hechos
La consultante es una sociedad anónima que tiene como principal actividad la explotación de buques de todas clases, explotación y arrendamiento de los mismos, especialmente remolcadores.
Tiene intención de adquirir buques destinados al transporte marítimo y construidos en otro Estado miembro de la Unión Europea, mediante contratos de arrendamiento financiero, de manera que la determinación del momento temporal a partir del cual son deducibles las cantidades satisfechas correspodientes a la recuperación del coste del bien está sujeta al cumplimiento de ciertos requisitos, sobre los que es objeto esta consulta.
Cuestión planteada
1. ¿Debe entenderse que la referencia a un plazo superior a doce meses se aplica al tiempo que media entre el inicio y fin de la construcción del activo objeto de la solicitud prevista en el artículo 49 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades?
2.- ¿Debe entenderse que el sujeto pasivo contratante de un buque mercante destinado al transporte marítimo construido en otro Estado miembro de la Unión Europea podría acogerse a lo previsto en el artículo 115.11 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, previa solicitud, siempre que el activo reúna las peculiaridades del período de contratación o de la construcción, así como a singularidades de su utilización económica?.
Contestación
El artículo 115 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS, en adelante), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de determinados contratos de arrendamiento financiero.
El apartado 11 del artículo 115 dispone:
“11. El Ministerio de Economía y Hacienda podrá determinar, según el procedimiento que reglamentariamente se establezca, el momento temporal a que se refiere el apartado 6, atendiendo a las peculiaridades del período de contratación o de la construcción del bien, así como a las singularidades de su utilización económica, siempre que dicha determinación no afecte al cálculo de la base imponible derivada de la utilización efectiva del bien, ni a las rentas derivadas de su transmisión que deban determinarse según las reglas del régimen general del impuesto o del régimen especial previsto en el capítulo VIII del título VII de esta Ley.
En los supuestos de pérdida o inutilización definitiva del bien por causa no imputable al sujeto pasivo y debidamente justificada, no se integrará en la base imponible del arrendatario la diferencia positiva entre la cantidad deducida en concepto de recuperación del coste del bien y su amortización contable.”
El procedimiento reglamentario aludido se encuentra recogido en el artículo 49 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS, en adelante), aprobado por el Real Decreto 1777/2004 de 30 de julio.
Respecto a la primera cuestión planteada relativa al período de construcción, la letra b) del apartado 3 del artículo 49 prescribe:
“Artículo 49. Contratos de arrendamiento financiero. Determinación del momento desde el que son deducibles las cantidades satisfechas correspondientes a la recuperación del coste del bien.
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3. La solicitud deberá contener, como mínimo, los siguientes datos:
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b) Justificación de las peculiaridades de su período de contratación o de construcción. A estos efectos se documentarán la fecha de contratación, así como las de inicio y fin del período de construcción, que deberá ser superior a 12 meses, junto con la justificación del carácter individualizado y las especificaciones técnicas propias del activo.”
El requisito de la letra b) del apartado 3 del artículo 49 del RIS establece que la construcción del activo sea de tal peculiaridad que su período de construcción tenga que ser superior a 12 meses.
En los procesos de construcción de buques, caso objeto de la consulta, se considera que el período de construcción propiamente dicho comienza con el inicio del corte del acero y termina con la entrega del buque.
Respecto a la segunda cuestión y de acuerdo con el apartado 11 del artículo 115 del TRLIS, hay que indicar que la determinación del momento temporal prevista en dicho apartado es aplicable a un buque objeto de arrendamiento financiero construido en otro Estado miembro de la Unión Europea, distinto del Reino de España, a condición de que el buque en cuestión atienda a las mencionadas peculiaridades del período de contratación o de la construcción del bien, así como a las singularidades de su utilización económica, y se cumplan los demás requisitos exigidos al efecto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIS RD 1777/2004 art. 49-3 b)
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 115-11